Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики по вопросу учета расходов на уплату страховых взносов в бюджеты государственных внебюджетных фондов, начисляемых на суммы среднего заработка, выплачиваемого работникам за период нахождения их на военных сборах, для целей налогообложения прибыли организаций сообщает следующее.
Согласно пункту 1 статьи 1 Федерального закона от 28.03.1998 № 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе" (далее - Закон № 53-ФЗ) воинская обязанность граждан Российской Федерации предусматривает, в том числе призыв на военные сборы и прохождение военных сборов в период пребывания в запасе.
В соответствии с пунктом 2 статьи 6 Закона № 53-ФЗ граждане на время прохождения военных сборов освобождаются от работы или учебы с сохранением за ними места постоянной работы или учебы и выплатой среднего заработка или стипендии по месту постоянной работы или учебы. Им выплачиваются также оклад по воинской должности, предусмотренной штатом воинской части, корабля, учреждения, организации Вооруженных Сил РФ, других войск, воинских формирований и органов (далее - воинская часть), оклад по воинскому званию и возмещаются командировочные расходы за время нахождения в пути.
Пунктом 7 статьи 1 Закона № 53-ФЗ установлено, что компенсация расходов, понесенных организациями и гражданами в связи с исполнением Закона № 53-ФЗ, является расходным обязательством Российской Федерации и осуществляется в порядке, определяемом Правительством РФ.
Статьей 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее - Закон № 212-ФЗ) установлено, что объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.
Средний заработок, сохраняемый на время нахождения сотрудника на военных сборах, не поименован в статье 9 Закона № 212-ФЗ, где указан перечень выплат и иных вознаграждений физическим лицам, не подлежащих обложению страховыми взносами, следовательно, указанный средний заработок подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 Правил компенсации расходов, понесенных организациями и гражданами Российской Федерации в связи с реализацией Федерального закона "О воинской обязанности и военной службе", утвержденных Постановлением Правительства РФ от 01.12.2004 № 704, компенсации подлежат расходы организаций, связанные с выплатой среднего заработка с учетом соответствующих начислений на фонд оплаты труда по месту постоянной работы.
Компенсация данных расходов осуществляется за счет средств федерального бюджета, предусмотренных на эти цели Министерству обороны РФ и Федеральной службе безопасности РФ.
Согласно пункту 4 вышеуказанных Правил выплата компенсации осуществляется путем перечисления на счета получателей компенсации средств в пределах лимитов бюджетных обязательств и объемов финансирования расходов по соответствующим кодам бюджетной классификации Российской Федерации, учтенных на лицевом счете получателя средств федерального бюджета, открытом в территориальном органе Федерального казначейства соответствующему военному комиссариату, органу федеральной службы безопасности.
Пунктом 5 вышеуказанных Правил установлено, что выплата компенсации осуществляется на основании представляемых получателями компенсации сведений о размере фактических расходов (с указанием банковских реквизитов счетов для перечисления компенсации). Для подтверждения указанных расходов граждане представляют оригиналы соответствующих документов, организации - заверенные в установленном порядке копии таких документов.
Согласно пункту 6 статьи 255 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) к расходам на оплату труда относятся в частности, сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о труде.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный фонд РФ на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.
Таким образом, расходы, связанные как с начислением среднего заработка, выплачиваемого работникам за период нахождения их на военных сборах, так и с уплатой страховых взносов, начисленных на вышеуказанный средний заработок, учитываются для целей налогообложения прибыли организаций. В случае компенсации за счет средств бюджета указанных расходов полученные средства подлежат учету во внереализационных доходах налогоплательщика.
Заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ С.В. Разгулин
Комментарий эксперта
Расходы, связанные с начислением среднего заработка, за период нахождения на военных сборах
В налоговом законодательстве отсутствуют нормы, регулирующие вопрос признания в расходах суммы оплаты среднего заработка работнику за время военных сборов.
Минфин России в очередной раз подтвердил, что расходы на оплату среднего заработка работникам за время военных сборов учитываются в расходах работодателя.
Призыв на военные сборы и прохождение военных сборов в период пребывания в запасе является воинской обязанностью согласно пункту 1 статьи 1 Федерального закона от 28.03.1998 № 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе" .
На время прохождения военных сборов за работником сохраняется место постоянной работы и выплачивается средний заработок (п. 2 ст. 6 Закона № 53-ФЗ).
Страховые взносы
Перечень выплат и иных вознаграждений физическим лицам, не подлежащих обложению страховыми взносами установлен в статье 9 Закона № 212-ФЗ. Средний заработок, сохраняемый на время нахождения сотрудника на военных сборах, в указанном перечне не поименован, следовательно, на средний заработок за время военных сборов следует начислить страховые взносы.
Налог на прибыль
Расходы организаций, связанные с выплатой среднего заработка с учетом соответствующих начислений в фонд оплаты труда по месту постоянной работы компенсируются на основании сведений о фактических расходах. Для подтверждения расходов организации представляют копии документов, заверенные в установленном порядке, а также банковские реквизиты счетов для перечисления компенсации.
По мнению финансового министерства, сумма среднего заработка, выплачиваемого работникам за время военных сборов, и сумма начисленных страховых взносов признаются расходами в целях налогообложения прибыли согласно пункту 6 статьи 255, подпункту 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, соответственно.
Суммы компенсации рассматриваемых расходов из бюджета следует включить во внереализационные доходы.
Мнение судебных инстанций
Суды считают, что рассматриваемые выплаты не связаны с выполнением работниками трудовых обязанностей и не являются расходами на оплату труда и не учитываются при исчислении ЕСН (см. постановления ФАС Уральского округа от 22.11.2006 № Ф09-10453/06-С2 по делу № А07-11384/06 (определением ВАС РФ от 12.02.2007 № 522/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), постановление ФАС Уральского округа от 15.06.2005 № Ф09-2472/05-С2 по делу № А47-9272/04)). Такой вывод суды объясняют тем, что средний заработок, выплачиваемый работнику на время прохождения военных сборов, производится за счет средств бюджета и потому не признается расходом работодателя согласно пункту 6 статьи 255 НК РФ. Если следовать логике судей, то оснований для начисления страховых взносов с указанных сумм отсутствуют.
Расчет среднего заработка
При расчете среднего заработка нужно руководствоваться статьей 39 Трудового кодекса РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы" (далее - Порядок).
В соответствии с пунктом 4 Порядка расчет среднего заработка работника независимо от режима его работы производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно). Согласно п. 5 Порядка исчисления среднего заработка из расчетного периода исключается время, когда за работником сохранялся средний заработок в соответствии с трудовым законодательством.
Согласно пункту 9 Порядка средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за отработанные в расчетном периоде дни (включая премии и вознаграждения, учитываемые согласно пункту 15 Порядка) на количество фактически отработанных в этот период дней.
Если у работника отсутствует начисленная заработная плата или отработанные за расчетный период дни, до начала расчетного периода и до наступления случая, с которым связано сохранение среднего заработка, то применяется пункт 8 Порядка.
Итак, компенсация рассчитывается как средний дневной заработок, умноженный на количество рабочих дней, приходящихся на время прохождения военных сборов.
НДФЛ
Суммы среднего заработка, выплачиваемые работникам по месту постоянной работы во время призыва на военные сборы облагаются НДФЛ.
В письме от 10.11.2009 № 03-04-05-02/13 финансовое министерство разъясняет, что согласно пункту 29 статьи 217 НК РФ от НДФЛ освобождены доходы лиц, призванных на военные сборы, только в виде денежного довольствия, суточных и других сумм, получаемых по месту прохождения военных сборов. Суммы среднего заработка, выплачиваемые по месту постоянной работы на время призыва на военные сборы, в указанном перечне не перечислены.
Бухгалтерский учет
Средний заработок, выплачиваемый работникам по месту постоянной работы на время призыва на военные сборы, является компенсационной выплатой, установленной законодательством и подлежит возмещению организации. Таким образом, у организации есть уверенность, что после получения от военкомата компенсации у нее не будет уменьшения экономических выгод. Следовательно, не выполняется одно из основных условий признания расходов в бухгалтерском учете (подп. 2, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).
Начисление компенсационной выплаты может отражаться по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и по кредиту счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). Начисление страховых взносов отражается записью по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" в корреспонденции со счетами учета затрат.
Если организация не признает в бухгалтерском учете доходы и расходы по рассматриваемым операциям, то у организации возникают постоянные разницы и соответствующие им постоянное налоговое обязательство (ПНО) и постоянный налоговый актив (ПНА) (подп. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).
Руководствуясь принципом рациональности ведения бухгалтерского учета, организация может не отражать указанные ПР, ПНО и ПНА, если они возникли в одном отчетном периоде, поскольку различий между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью не возникает (п. 6 ПБУ 1/2008).
Бухгалтерские проводки
Рассмотрим на конкретном примере отражение в бухгалтерском учете
Работнику начислена компенсация за время нахождения на военных сборах в сумме 5000 рублей.
Дебет 76 Кредит 73
5000 руб. - начислена компенсационная выплата работнику, призванного на военные сборы;
Дебет 20 (25, 26, 44) Кредит 69
1700 руб. (5000 руб. х 34 %) - начислены страховые взносы на сумму компенсации;
Дебет 73 Кредит 68
450 руб. (5000 х 13%) - удержан НДФЛ с суммы выплаты;
Дебет 73 Кредит 51
4550 руб. (5000 - 450) - выплачены денежные средства работнику;
Дебет 51 Кредит 76
5000 руб. - получены денежные средства от военкомата.
Эксперт «НА» Г.Г. Джамалова.
Воинская обязанность граждан Российской Федерации предусматривает (п. 1 ст. 1 Федерального закона от 28.03.1998 N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе"), в частности, пребывание гражданина в запасе, призыв его на военные сборы и прохождение военных сборов. Напомним, что под воинской обязанностью понимается система обязательных мероприятий, выполняемых гражданами в целях подготовки к вооруженной защите Российской Федерации, целостности и неприкосновенности ее территории и обеспечиваемых в пределах своей компетенции органами государственной власти.
Для подготовки к военной службе граждан, пребывающих в запасе, могут призывать на военные сборы. Под военными сборами, в свою очередь, понимается комплекс мероприятий по подготовке граждан к военной службе, проводимых в Вооруженных Силах, других войсках, воинских формированиях и органах (п. 3 Положения о проведении военных сборов, утв. Постановлением Правительства РФ от 29.05.2006 N 333, далее - Положение по сборам). При этом к военным сборам могут быть привлечены граждане, пребывающие в запасе и признанные годными к военной службе по состоянию здоровья (п. 1 ст. 54 Закона N 53-ФЗ).
Работодатель не может препятствовать призыву работников на военные сборы, поскольку их прохождение является государственной обязанностью.
Решение о призыве на военные сборы оформляется приказом военного комиссара. Призывают граждан на военные сборы военные комиссариаты на основании указа Президента РФ. Так, призыв в 2015 г. граждан РФ, пребывающих в запасе, для прохождения военных сборов сроком до двух месяцев осуществляется в соответствии с п. 1 Указа Президента РФ от 05.02.2015 N 53.
При призыве на военные сборы граждане проходят медицинское освидетельствование. Заключительным этапом призыва на военные сборы является отправка граждан, призванных на военные сборы, от военного комиссариата (пункта сбора) до места проведения военных сборов (п. п. 1, 2 ст. 54 Закона N 53-ФЗ, п. п. 9, 11, 12 Положения по сборам).
Суммарная продолжительность военных сборов, на которые гражданин может быть призван в течение жизни, не превышает 12 месяцев, при этом каждый военный сбор не может быть дольше двух месяцев (п. 3 ст. 54 Закона N 53-ФЗ).
Периодичность призыва граждан, пребывающих в запасе, на учебные сборы не может быть чаще одного раза в три года. Граждане, уволенные с военной службы, при этом не могут призываться на военные сборы в течение двух лет со дня увольнения в запас (п. 4 ст. 54, пп. "к" п. 2 ст. 55 Закона N 53-ФЗ).
Категории граждан, имеющих право на освобождение от призыва на военные сборы, приведены в ст. 55 Закона N 53-ФЗ.
Граждане, призванные на военные сборы, считаются исполняющими обязанности военной службы и подлежат обязательному государственному личному страхованию на случай гибели (смерти), ранения (контузии) или заболевания, полученных в период прохождения военных сборов. Время прохождения военных сборов засчитывается в общую продолжительность военной службы гражданина, о чем в установленном порядке делаются записи в документах воинского учета (п. п. 15, 28, 29 Положения по сборам).
Граждане, не явившиеся без уважительных причин в место и в срок, указанные в повестке военного комиссариата или иного органа, осуществляющего воинский учет, привлекаются к ответственности в соответствии с законодательством РФ (п. 1 ст. 7 Закона N 53-ФЗ).
Так, за неявку гражданина по вызову (повестке) военного комиссариата в установленные время и место без уважительной причины предусмотрена административная ответственность в виде предупреждения или наложение административного штрафа в размере от 100 до 500 руб. (ст. 21.5 КоАП РФ).
Граждане, проходящие военные сборы, могут быть привлечены к ответственности за совершение преступлений, предусмотренных ст. ст. 337, 338 и 339 УК РФ: самовольное оставление части или места службы, дезертирство и уклонение от исполнения обязанностей военной службы путем симуляции болезни или иными способами (п. 8 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 03.04.2008 N 3 "О практике рассмотрения судами уголовных дел об уклонении от призыва на военную службу и от прохождения военной или альтернативной гражданской службы").
Освобождение от работы
Прохождение военных сборов, как было сказано выше, - государственная обязанность работника, следовательно, на этот период его нужно освободить от работы (ст. 170 ТК РФ).
Время начала и окончания сборов (то есть период освобождения от работы) указывается в отрывном извещении к повестке из военкомата о призыве работника на военные сборы (форма повестки приведена в Приложении 1 к Положению по сборам).
Такое извещение:
- работник может принести сам, если повестка на сборы придет к нему по месту жительства;
- либо работодатель получит вместе с повесткой, если военкомат направит ее по месту работы военнообязанного лица.
Во втором случае работодатель должен под расписку вручить повестку работнику, оставив себе извещение. Расписка же послужит доказательством того, что работодатель осуществил предписанное ему действие.
За неоповещение работника о вызове его по повестке военного комиссариата на руководителя или другое должностное лицо организации, ответственное за военно-учетную работу, может быть наложен административный штраф в размере от 500 до 1000 руб. (ст. 21.2 КоАП РФ).
Дела об административных нарушениях по ст. 21.1 КоАП РФ рассматривают военные комиссариаты (ст. 23.11 КоАП РФ). Постановление по делу о таком административном правонарушении должно быть вынесено в пределах двух месяцев со дня его совершения (ч. 1 ст. 4.5 КоАП РФ).
При длящемся правонарушении двухмесячный срок начинает исчисляться со дня обнаружения административного правонарушения.
На основании извещения руководителем организации издается приказ об освобождении работника от работы в произвольной форме.
В табеле учета рабочего времени (вполне уместно использовать унифицированную форму Т-12 "Табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда" или Т-13 "Табель учета рабочего времени", утв. Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1) дни прохождения работником военных сборов как невыходы на время исполнения государственных обязанностей согласно законодательству РФ отмечаются буквенным кодом "Г" или цифровым кодом "23".
На период исполнения работником во время ежегодного оплачиваемого отпуска государственных обязанностей, если для этого трудовым законодательством предусмотрено освобождение от работы, таковой в силу ст. 124 ТК РФ:
- должен быть продлен;
- или перенесен на другой срок, определяемый работодателем с учетом пожеланий работника.
Кстати, период прохождения сборов учитывается в стаж работы, дающий право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск (ст. 121 ТК РФ).
Оплата времени сборов
ТК РФ установлены гарантии и компенсации работникам, которые на время прерывают работу для исполнения государственных или общественных обязанностей, а также для совершения общественно значимых действий. К ним, как было сказано выше, относится и участие в военных сборах граждан, пребывающих в запасе.
Помимо освобождения сотрудника от работы упомянутая ст. 170 ТК РФ обязывает работодателя сохранить за ним место работы (должность) на время исполнения им государственных обязанностей, в случае если в соответствии с ТК РФ и иными федеральными законами эти обязанности должны исполняться в рабочее время. Пункт же 2 ст. 6 Закона N 53-ФЗ, в свою очередь, помимо освобождения от работы и сохранения постоянной работы предписывает работодателю выплатить работнику средний заработок.
Расходы, понесенные организациями и гражданами в связи с исполнением Закона N 53-ФЗ, согласно п. 7 ст. 1 Закона N 53-ФЗ являются расходным обязательством РФ. И компенсируются они в соответствии с Правилами компенсации расходов, понесенных организациями и гражданами Российской Федерации в связи с реализацией Федерального закона "О воинской обязанности и военной службе" (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.12.2004 N 704, далее - Правила N 704).
Компенсации за счет средств федерального бюджета подлежат расходы организаций, связанные с выплатой работающим гражданам среднего заработка с учетом соответствующих начислений на фонд оплаты труда по месту постоянной работы (пп. 3 п. 2, п. 3 Правил N 704).
Выплата компенсации осуществляется на основании представляемых получателем компенсации сведений о размере фактических расходов (с указанием банковских реквизитов счетов для перечисления компенсации). Для подтверждения названных расходов организации представляют заверенные в установленном порядке копии соответствующих документов. Указанные сведения приводятся на официальном бланке, скрепленном подписью руководителя (заместителя руководителя) и печатью организации (п. 5 Правил N 704).
Возможность получения организациями, понесшими расходы в виде сумм начисленного работнику среднего заработка, сохраняемого на время его пребывания на военных сборах с учетом соответствующих начислений на фонд оплаты труда, соответствующей компенсации от военных комиссариатов Минфин России подтвердил в Письме от 10.11.2009 N 03-04-05-02/13.
Выше приводилось, что работодатель за период нахождения сотрудника на военных сборах должен ему выплатить средний заработок. Поскольку специального порядка для этого случая не установлено, то его расчет осуществляется по общему правилу.
Количество дней нахождения работника на сборах определяется по справке о прохождении военного сбора (приведена в Приложении 2 к Правилам по сбору), выданной военкоматом (п. 26 Положения по сборам), которую работник должен представить работодателю.
Порядок исчисления средней заработной платы установлен ст. 139 ТК РФ. Для ее расчета учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у работодателя независимо от источников этих выплат. В п. 2 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (утв. Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922) приведен перечень таких выплат. В числе таковых, в частности, указаны:
- заработная плата :
начисленная работнику по тарифным ставкам, окладам (должностным окладам) за отработанное время;
начисленная работнику за выполненную работу по сдельным расценкам;
начисленная работнику за выполненную работу в процентах от выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), или комиссионное вознаграждение;
выданная в неденежной форме;
окончательно рассчитанная по завершении предшествующего событию календарного года, обусловленная системой оплаты труда, независимо от времени начисления;
- надбавки и доплаты к тарифным ставкам, окладам (должностным окладам) за профессиональное мастерство, классность, выслугу лет (стаж работы), совмещение профессий (должностей), расширение зон обслуживания, увеличение объема выполняемых работ, руководство бригадой и другие;
- выплаты, связанные с условиями труда, повышенная оплата труда на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, за работу в ночное время, оплата работы в выходные и нерабочие праздничные дни, оплата сверхурочной работы;
- премии и вознаграждения, предусмотренные системой оплаты труда.
Порядок учета премии и вознаграждения при определении среднего заработка установлен п. 15 Положения о среднем заработке:
- ежемесячные премии и вознаграждения учитываются в фактически начисленных суммах в расчетном периоде, но не более одной выплаты за каждый показатель за каждый месяц расчетного периода;
- премии и вознаграждения за период работы, превышающий один месяц, - в фактически начисленных суммах в расчетном периоде за каждый показатель, если продолжительность периода, за который они начислены, не превышает продолжительности расчетного периода, и в размере месячной части за каждый месяц расчетного периода, если продолжительность периода, за который они начислены, превышает продолжительность расчетного периода;
- вознаграждение по итогам работы за год, единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы), иные вознаграждения по итогам работы за год, начисленные за предшествующий событию календарный год, - независимо от времени начисления вознаграждения.
Расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно).
При исчислении среднего заработка из расчетного периода исключается время, а также начисленные за это время суммы, если (п. 5 Положения о среднем заработке):
- за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством РФ;
- работник:
получал пособие по временной нетрудоспособности или пособие по беременности и родам;
не работал в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;
не участвовал в забастовке, но в связи с этой забастовкой не имел возможности выполнять свою работу;
в других случаях освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством РФ;
- работнику предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства.
В случае если время, приходящееся на расчетный период, отработано не полностью или из него исключалось время в соответствии с п. 5 Положения о среднем заработке, премии и вознаграждения учитываются при определении среднего заработка пропорционально времени, отработанному в расчетном периоде, за исключением премий, начисленных за фактически отработанное время в расчетном периоде (ежемесячных, ежеквартальных и др.).
Если работник проработал неполный рабочий период, за который начисляются премии и вознаграждения, и они были начислены пропорционально отработанному времени, они учитываются при определении среднего заработка исходя из фактически начисленных сумм в порядке, установленном п. 15 Положения о среднем заработке.
Пример. Работник был призван на военный сбор с 13 июля по 21 августа 2015 г., что подтверждено поданной им работодателю 24 августа справкой о его прохождении. Оклад работника с июня 2014 г. - 35 000 руб. В расчетном периоде он был в ежегодном оплачиваемом отпуске в сентябре (28 календарных дней), в октябре и марте выезжал в командировки на 6 и 5 рабочих дней, в декабре болел 4 рабочих дня. В расчетном периоде ему выплачены квартальные премии за фактически отработанное время - 36 750, 27 760, 41 340 и 40 950 руб., а также вознаграждение по итогам года - 62 400 руб.
Расчетным периодом при определении среднего заработка является июль 2014 г. - июнь 2015 г. Восемь календарных месяцев расчетного периода работник отработал полностью, за них ему начислено 280 000 руб. (35 000 руб/мес. x 8 мес.), за отработанные дни, когда работник был в отпуске и болел (сентябрь и декабрь), - 3181,82 руб. (35 000 руб. : 22 дн. x 2 дн.) и 28 913,04 руб. (35 000 руб. : 23 дн. x (23 дн. - 4 дн.)), в месяцах, когда он был в командировке (октябрь и март), - 25 869,57 руб. (35 000 руб. : 23 дн. x (23 дн. - 6 дн.)) и 26 666,67 руб. (35 000 руб. : 21 дн. x (21 дн. - 5 дн.)) соответственно.
Поскольку в расчетном периоде работнику выплачивались квартальные премии и вознаграждение по итогам года за фактически отработанное время, то их суммы целиком учитываются при определении среднего заработка. Всего же за расчетный период работнику начислено 573 831,10 руб. (280 000 + 3181,82 + 28 913,04 + 25 869,57 + 26 666,67 + 36 750 + 27 760 + 41 340 + 40 950 + 62 400), отработал же он в этом периоде 211 дн. (23 + 21 + 2 + 17 + 18 + 19 + 15 + 19 + 16 + 22 + 18 + 21), откуда его средний дневной заработок - 2719,58 руб/дн. (573 831,10 руб. : 211 дн.).
На сборах сотрудник находился 30 рабочих дней. Исходя из этого сохраняемый на время выполнения им государственных обязанностей средний заработок равен 81 587,40 руб. (2719,58 руб/дн. x 30 дн.).
Начисление среднего заработка в бухгалтерском учете отразится проводкой:
Дебет 20 Кредит 70
- 81 587,40 руб. - начислен работнику средний заработок за время его нахождения на военном сборе.
Возникающие обязательства
Объектом обложения страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями-страхователями в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").
Чиновники настоятельно рекомендуют исчислять с величины среднего заработка работников, сохраняемого на период прохождения ими военных сборов, как с выплат, производимых работникам в рамках трудовых отношений, страховые взносы в общеустановленном порядке (Письма Минздравсоцразвития России от 15.03.2011 N 784-19, Минфина России от 11.11.2011 N 03-03-06/2/170, ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985).
В упомянутом пп. 3 п. 2 Правил также говорится о компенсации начисленных сумм страховых взносов на сохраняемый средний заработок работнику.
О необходимости начисления страховых взносов на сохраняемый за работником, освобожденным от работы на время исполнения им государственных обязанностей - прохождения военных сборов, средний заработок указано и в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 31.01.2014 N А29-7650/2012, ФАС Дальневосточного округа от 09.06.2012 N Ф03-2011/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 16.05.2014 N А27-5956/2013, ФАС Московского округа от 24.04.2014 N Ф05-3385/2014, ФАС Поволжского округа от 12.11.2013 N А12-5954/2013 и др. При этом судьи ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении N А27-5956/2013 подчеркнули, что в период военных сборов работающие граждане освобождаются от исполнения трудовых обязанностей, но трудовые отношения между ними и работодателем не прекращаются.
Продолжение примера. Дополним условие примера: организация использует общие тарифы страховых взносов, тариф страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - 0,4%, работник трудится на рабочем месте, которое по результатам специальной оценки условий труда отнесено к вредным условиям труда второй степени (подкласс 3.2). В связи с этим с начислений заработной платы работника исчисляются страховые взносы по дополнительному тарифу 4% (ч. 2.1 ст. 58.3 Закона N 212-ФЗ).
С суммы сохраняемого среднего заработка работника, 81 587,40 руб., организацией было исчислено:
- 17 949,22 руб. (81 587,40 руб. x 22%) - в ПФР на обязательное пенсионное страхование;
- 4160,96 руб. (81 587,40 руб. x 5,1%) - в ФФОМС на обязательное медицинское страхование;
- 2366,03 руб. (81 587,40 руб. x 2,9%) - в ФСС РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;
- 326,35 руб. (81 587,40 руб. x 0,4%) - в ФСС РФ на травматизм.
Правилами исчисления периодов работы, дающей право на досрочное назначение трудовой пенсии по старости в соответствии со статьями 27 и 28 Федерального закона "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" (утв. Постановлением Правительства РФ от 11.07.2002 N 516), не предусмотрено включение в стаж работы, дающей право на досрочное назначение трудовой пенсии по старости, периода, за который сохраняется средний заработок за работником. Поэтому с суммы сохраняемого среднего заработка работника страховые взносы в ПФР по дополнительному тарифу не исчислялись.
В бухгалтерском учете начисление страховых взносов в государственные внебюджетные фонды сопровождается записями:
Дебет 20 Кредит 69, субсчет "Расчеты с ПФР" (субсчет "Расчеты с ФФОМС", субсчет "Расчеты с ФСС на случай временной нетрудоспособности", субсчет "Расчеты с ФСС на травматизм"),
- 17 949,22 руб. (4160,96; 2366,03; 236,35) - начислены страховые взносы в ПФР (ФФОМС, ФСС РФ - на случай временной нетрудоспособности, ФСС РФ - на травматизм).
Сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных законодательством РФ о труде, согласно п. 6 ст. 255 НК РФ относится к расходам на оплату труда, учитываемым при исчислении налога на прибыль организаций.
К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, суммы страховых взносов:
- в ПФР на обязательное пенсионное страхование, в ФСС РФ - на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в ФФОМС - на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством РФ порядке (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ), а также
- в ФСС РФ - по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ (пп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Минфин России в упомянутом Письме N 03-03-06/2/170 засвидетельствовал возможность учета для целей налогообложения прибыли организаций как начисленного среднего заработка, выплачиваемого работникам за период нахождения их на военных сборах, так и сумм страховых взносов, исчисленных с сохраняемого среднего заработка.
В перечне доходов, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц, приведенном в ст. 217 НК РФ, упомянуты, в частности, доходы солдат, матросов, сержантов и старшин, проходящих военную службу по призыву, а также лиц, призванных на военные сборы, в виде денежного довольствия, суточных и других сумм, получаемых ими по месту службы либо по месту прохождения военных сборов.
Минфин России в Письме от 10.11.2009 N 03-04-05-02/13 подтвердил освобождение от налогообложения НДФЛ доходов граждан, призванных на военные сборы, только в виде денежного довольствия, суточных и других сумм, получаемых по месту прохождения военных сборов. Но при этом чиновники указали, что суммы среднего заработка, выплачиваемые работникам по месту постоянной работы на время призыва на военные сборы, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.
Продолжение примера. При исчислении НДФЛ, подлежащего уплате за август, в доходах работника будет учитываться и сумма сохраняемого среднего заработка на время призыва его на военный сбор.
При определении облагаемой базы по налогу на прибыль за 9 месяцев 2015 г. в расходы включаются сумма начисленного среднего заработка, выплачиваемого работнику за период нахождения на военных сборах, 81 567,40 руб., и совокупность страховых взносов, исчисленных с сохраняемого среднего заработка, - 24 802,56 руб. (17 949,22 + 4160,96 + 2366,03 + 326,35).
Возмещение расходов
Расходы по выплате работнику среднего заработка с учетом начисленных страховых взносов, как было сказано выше, должны быть возмещены работодателю из средств федерального бюджета, предусмотренных на эти цели Минобороны России и ФСБ.
Повторимся: выплата компенсации осуществляется на основании представляемых получателями компенсации сведений о размере фактических расходов (с указанием банковских реквизитов счетов для перечисления компенсации). Для подтверждения указанных расходов работодателям надлежит представить заверенные в установленном порядке копии документов, подтверждающих понесенные расходы.
Поэтому организации необходимо направить в военкомат, призвавший работника на сборы, письмо на официальном бланке, в котором указывается сумма возмещения с разбивкой на суммы среднего заработка и страховых взносов, а также банковские реквизиты для перечисления. К письму следует приложить копии подтверждающих документов, в частности:
- извещения о призыве работника на военный сбор;
- справки из военкомата о его прохождении;
- документов, подтверждающих выплату среднего заработка, а также начисление и уплату страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.
Срок, в течение которого военкомат должен перечислить возмещение работодателю, ни законодательством РФ, ни иными нормативными правовыми актами не установлен.
Окончание примера. Организация 3 сентября направила в военкомат, призвавший работника на военный сбор, письмо, указав в нем общую сумму возмещения - 106 389,92 руб. (81 587,36 + 24 802,36) - и ее составляющие - средний заработок и страховые взносы.
В начале октября запрашиваемые средства поступили на расчетный счет организации.
Денежные средства поступили из федерального бюджета. И, казалось бы, для их учета следует обратиться к Положению по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000 (утв. Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н). Но согласно данному ПБУ в бухгалтерском учете формируется информация о государственной помощи, предоставленной в форме субвенций, субсидий (п. 4 ПБУ 13/2000).
В рассматриваемом случае по аналогии все же возможно воспользоваться нормой п. 10 ПБУ 13/2000, которой предусмотрен случай предоставления бюджетных средств в более поздний отчетный период, чем тот, в котором осуществлены расходы организацией. Положение предписывает относить поступившие средства на счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы", без использования, счета 86 "Целевое финансирование". Исходя из этого осуществляются следующие записи:
Дебет 51 Кредит 76
- 106 389,92 руб. - поступили денежные средства из военкомата;
Дебет 76 Кредит 91-1
- 106 389,92 руб. - поступившая компенсация учтена в прочих доходах.
При исчислении налога на прибыль за 2015 г. полученная за счет средств федерального бюджета компенсация расходов по выплате среднего заработка и начисленных сумм страховых взносов подлежит включению налогоплательщиком во внереализационные доходы.
Отметим, что военкомат, призвавший работника на сбор, иной раз не соглашается возместить работодателю сумму уплаченных страховых взносов. И тогда организации ничего не остается, кроме как обратиться в суд с соответствующим иском. И арбитражные суды обязывают военкоматы возмещать работодателю сумму начисленных страховых взносов. Так, судьи ФАС Дальневосточного округа в упомянутом Постановлении N Ф03-2011/2012 указали, что расходы по уплате страховых взносов также подлежат компенсации военкоматом в порядке, установленном Правилами N 704. Солидарность в этом вопросе проявили и судьи АС Уральского округа в Постановлении от 10.10.2014 N Ф09-6951/14.
Вопрос
Дайте разъяснение, как осуществляются расходы, связанные с призывом сотрудников учреждения на военные сборы?
В соответствии с п. 1 ст. 1 Закона о воинской обязанности воинская обязанность граждан РФ в том числе предусматривает призыв на военные сборы и прохождение военных сборов в период пребывания в запасе. Призывают граждан на военные сборы на основании указов Президента РФ. Решение о призыве на военные сборы оформляется приказом военного комиссара.
Согласно п. 1 ст. 6 Закона о воинской обязанности граждане на время медицинского освидетельствования, медицинского обследования или лечения для решения вопросов о постановке их на воинский учет, об обязательной подготовке к военной службе, о призыве или добровольном поступлении на военную службу, поступлении в мобилизационный людской резерв, призыве на военные сборы, а также на время исполнения ими других обязанностей, связанных с воинским учетом, обязательной подготовкой к военной службе, призывом или добровольным поступлением на военную службу, поступлением в мобилизационный людской резерв и призывом на военные сборы:
- освобождаются от работы или учебы с сохранением за ними места постоянной работы или учебы;
- им выплачивается средний заработок или стипендия по месту постоянной работы или учебы;
- им возмещаются расходы, связанные с наймом (поднаймом) жилья и оплатой проезда от места жительства (работы, учебы) и обратно, а также командировочные расходы.
Началом военных сборов считается день отправки либо день убытия гражданина из военного комиссариата (пункта сбора) к месту проведения военных сборов, указанные в командировочном удостоверении, выданном военным комиссариатом, или день зачисления гражданина в списки личного состава воинской части или органа федеральной службы безопасности.
При этом продолжительность военного сбора не может превышать двух месяцев в соответствии с положениями ст. 54 Закона о воинской обязанности, п. 4, 5 Положения о проведении военных сборов . Периодичность призыва граждан, пребывающих в запасе, на военные сборы не может превышать одного раза в три года.
Вопрос
Как в этом случае рассчитывать средний заработок работнику? Подлежат ли оплате выходные дни, в которые работник участвует в военных сборах, если ему установлена пятидневная рабочая неделя?
Порядок расчета среднего заработка работника за время нахождения на военных сборах установлен ст. 139 ТК РФ с учетом особенностей, предусмотренных Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы» (далее - Положение № 922).
Согласно п. 9 Положения № 922 средний заработок работника определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество дней (календарных, рабочих) в периоде, подлежащем оплате.
Вместе с тем ст. 153 ТК РФ установлено, что не менее чем в двойном размере оплачивается работа в выходной или нерабочий праздничный день.
Статьей 170 ТК РФ установлено, что работодатель обязан освобождать работника от работы с сохранением за ним места работы (должности) на время исполнения им государственных или общественных обязанностей в случаях, если в соответствии с Трудовым кодексом и иными федеральными законами эти обязанности должны исполняться в рабочее время. Следовательно, в указанный период времени работник перестает выполнять свои трудовые обязанности, то есть работать.
В случае исполнения работником государственных или общественных обязанностей в нерабочие (выходные) дни нормы ст. 153 ТК РФ не применяются.
Поэтому для определения количества дней в периоде, подлежащем оплате, в данной ситуации следует исходить из графика работы, установленного в учреждении, то есть без учета выходных дней. В данном случае, если работник проходит военные сборы не только в рабочие дни, но и в субботу и воскресенье, он делает это не по распоряжению работодателя с целью исполнения своих трудовых обязанностей, а по указанию государственных органов. Это означает, что в случае исполнения работником государственных или общественных обязанностей в нерабочие (выходные) дни нормы ст. 153 ТК РФ не применяются.
Таким образом, работнику следует выплатить средний заработок за рабочие, а не календарные дни прохождения военных сборов по графику его работы в учреждении без оплаты выходных дней (субботы и воскресенья).
Вопрос
Разъясните порядок компенсации указанных расходов? Какие документы необходимо оформить?
Основанием для освобождения сотрудника от работы является извещение (приложение 1 к Положению о проведении военных сборов), направленное работодателю военным комиссариатом. Указанное извещение является частью повестки. В нем указывается время начала и окончания военных сборов, на которое соответствующий гражданин призван для исполнения государственных обязанностей.
На основании этого извещения работодатель издает приказ о том, что работник в соответствии со ст. 170 ТК РФ на указанный срок освобождается от работы с сохранением за ним места работы и среднего заработка.
Основанием для освобождения работника от работы является извещение, направленное работодателю военным комиссариатом.
Расходы работодателя, связанные с выплатой работнику-призывнику среднего заработка с учетом соответствующих начислений на фонд оплаты труда по месту постоянной работы, компенсируются им в полном объеме за счет средств федерального бюджета (ч. 2 ст. 170 ТК РФ, п. 7 ст. 1 Закона о воинской обязанности, пп. «д» п. 8, п. 26 Положения о проведении военных сборов).
Правила компенсации расходов, понесенных организациями и гражданами РФ в связи с реализацией Закона о воинской обязанности, утверждены Постановлением Правительства РФ от 01.12.2004 № 704 (далее - Правила компенсации расходов).
Расчет размера компенсации осуществляется с учетом времени пребывания гражданина в военном комиссариате и (или) на военных сборах, указанного в справке военного комиссариата, по форме согласно приложению 2 к Положению о проведении военных сборов, выдаваемой гражданину не позднее даты его убытия из военного комиссариата. Оригинал справки представляется в бухгалтерию для оплаты времени исполнения работником своей воинской обязанности.
Выплата компенсации расходов, понесенных работодателем в связи с призывом работника на военные сборы, осуществляется на основании представляемых получателями компенсации сведений об их фактическом размере.
На основании п. 5 Правил компенсации расходов выплата компенсации осуществляется на основании представляемых получателями компенсации сведений о размере фактических расходов (с указанием банковских реквизитов счетов для перечисления компенсации). Для подтверждения указанных расходов учреждения представляют заверенные в установленном порядке копии следующих документов:
- приказ об освобождении работника от работы;
- извещение руководителю организации о призыве работника на военные сборы;
- справка о прохождении военного сбора;
- и другие.
Вопрос
Как в бухгалтерском учете бюджетного учреждения отразить поступление средств для возмещения расходов на оплату среднего заработка работнику, призванному на военные сборы?
Сумма компенсации фактических расходов, понесенных работодателем в связи с призывом работника на военные сборы, независимо от источника, из которого производилась выплата, является доходом бюджетного учреждения и отражается по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» КОСГУ как компенсация затрат государственных (муниципальных) учреждений (разд. V Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ).
На сумму подлежащих возмещению расходов, произведенных бюджетным учреждением и предъявленных военному комиссариату, оформляется запись по дебету счета 2 205 30 560 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг» и кредиту счета 2 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг» (п. 21 Инструкции № 157н , п. 93 Инструкции № 174н).
Пример
Бюджетное учреждение за счет средств субсидии на выполнение государственного задания выплатило сотруднику, призванному на военные сборы, сумму среднего заработка в размере 14 000 руб. Данная сумма и начисленные на нее страховые взносы в сумме 4 228 руб. компенсированы военным комиссариатом на лицевой счет учреждения.
В учете бюджетного учреждения формируются следующие записи по выплате среднего заработка работнику, призванному на военные сборы, и поступлению компенсации данных расходов от военкомата:
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, | Документ-основание |
| Начислена сумма среднего заработка | 4 109 60 211 | 4 302 11 730 | 14 000 | Справка о прохождении военных сборов, расчетно-платежная ведомость |
| Начислены страховые взносы | 4 109 хх 213 | 4 303 хх 730 | 4 228 | Справка |
|
Удержан НДФЛ (14 000 х 13%) руб. | 4 302 11 830 | 4 303 01 730 | 1 820 | Налоговая карточка |
|
Выданы сотруднику суммы среднего заработка из кассы учреждения (14 000 - 1 820) руб. | 4 302 11 830 | 4 201 34 610 | 12 180 | Расчетно-платежная ведомость |
|
Предъявлена военкомату сумма для компенсации расходов учреждения на выплату среднего заработка (14 000 + 4 228) руб. | 2 205 30 560 | 2 401 10 130 | 18 228 | Справка |
| Поступила на лицевой счет сумма компенсации расходов учреждения от военного комиссариата |
2 201 11 510 17 (статья 130 КОСГУ) | 2 205 30 660 | 18 228 | Выписка из лицевого счета |
Учитываются ли средства, поступившие от военного комиссариата на компенсацию расходов учреждения, произведенных в связи с призывом работника на военные сборы, в целях обложения налогом на прибыль?
В пункте 1 ст. 251 НК РФ перечислены виды доходов, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Денежные средства, полученные от военных комиссариатов в качестве компенсации расходов учреждения, связанных с выплатой среднего заработка работникам, призванным на военные сборы, в данном перечне не указаны.
Таким образом, компенсация произведенных расходов в связи с исполнением Закона о воинской обязанности подлежит учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Федеральный закон от 28.03.1998 № 53-ФЗ «О воинской обязанности и военной службе».
Положение о проведении военных сборов, утв. Постановлением Правительства РФ от 29.05.2006 № 333.
Утверждены Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н.
Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н.
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н.
Почти в каждой организации есть военнообязанные, которых могут призвать на военные сборы, несмотря на работу. Обычно такие мероприятия проводят летом, а указ об их проведении Президент подписывает в начале года. Владимир Путин уже подписал такой указ на 2019 год: 19 марта он был официально опубликован на государственном портале правовой информации и с этого же дня вступил в силу. Итак, вскоре сотрудники многих компаний отправятся на военные сборы. Как оформить на работе такое длительное отсутствие специалиста, разберемся в этом материале.
Воинская обязанность граждан России предусматривает призыв на военные сборы и их прохождение. Это следует из статьи 1 .
Важные факты о сборах, на которые могут призвать граждан, находящихся в запасе:
- Такие учения могут проходить не чаще, чем 1 раз в 3 года для каждого военнообязанного.
- Общая их продолжительность не может превышать 12 месяцев за весь период нахождения в запасе.
- Военнослужащие, находящиеся в запасе, в 2019 году в соответсвии с указом президента призываются на сборы на срок до 2 месяцев.
- Предельный возраст военнообязанного, которого могут призвать на сборы, — 50 лет (это ограничение для рядовых и сержантов запаса, для офицеров ценз может быть иным).
Работодатель воспрепятствовать призыву не может, ведь участие в этом мероприятии — государственная обязанность гражданина. А значит, его придется на какое-то время освободить от работы. В результате возникают резонные вопросы: как оформить освобождение сотрудника от трудовых обязанностей, нужен ли приказ об освобождении от работы в связи с призывом на военные сборы, нужно ли как-то оплатить ему это время и, соответственно, начислить с выплаты налоги. Давайте рассмотрим, как это сделать правильно, ведь всем этим приходится заниматься бухгалтеру и кадровику.
Освобождение от работы и военные сборы — оформление приказа на работе
Освобождение от работы предусмотрено в статье 170 Трудового кодекса РФ . Что-либо предпринимать нужно только после того, как у работодателя будет отрывное извещение к повестке из военкомата о призыве сотрудника. Извещение работодателю — это составная часть повестки, она остается у работодателя.
Этот документ:
- принесет сам сотрудник, если повестка придет к нему по месту жительства;
- работодатель получит вместе с повесткой, если военкомат направит ее по месту работы военнообязанного лица. В такой ситуации работодатель должен вручить повестку сотруднику, оставив у себя извещение. Причем обязательно возьмите с сотрудника расписку в получении повестки. Иначе может случиться, что гражданин не явится в военкомат, а потом заявит, что не получал повестку по месту работы. И тогда, если у работодателя не будет доказательств вручения повестки по месту работы, руководителя или сотрудника, ответственного за воинский учет, военкомат может оштрафовать на сумму от 500 до 1000 рублей.
В извещении работодателю будут указаны время начала и окончания военных сборов (то есть период, на который придется освободить сотрудника от работы).
На основании полученного извещения о призыве на военные сборы издается приказ на работе об освобождении сотрудника от труда на это время. Унифицированной формы такого приказа нет, поэтому оформляется он в произвольной форме.
При необходимости в этом же приказе можно решить вопрос о возложении на работе обязанностей этого специалиста на другого сотрудника (разумеется, при предварительном согласии этого сотрудника).
Оплата военных сборов работнику в 2019 году производится исходя из его среднего заработка, что нужно отразить в приказе. Потом эти расходы полностью компенсирует государство через Минобороны России.
Итак, работника призвали на военные сборы; как оформить приказ, покажет этот пример (форма приблизительная):
Если период отсутствия приходится на отпуск сотрудника, то по его желанию отпуск переносится на другое время или продлевается на время военных сборов. Это предусмотрено в статье 124 Трудового кодекса РФ . Учитывайте, что период прохождения военных сборов засчитывается в «отпускной» стаж специалиста. Ведь хотя он в этот период фактически не работал, за ним на это время сохраняется место работы (должность).
Учет отсутствия на работе
Отсутствие сотрудника на работе из-за военных сборов отмечается в табеле учета рабочего времени:
- (или) буквенным кодом «Г»;
- (или) цифровым кодом «23».
В трудовой книжке никаких записей по этому поводу делать не нужно.
Оплата военных сборов работнику 2019
За период военных сборов сотруднику выплачивается компенсация в размере среднего заработка, на основании статьи 6 Закона N 53-ФЗ. Количество дней, проведенных на военном мероприятии, определяется по справке о прохождении военных сборов. Ее работнику должен выдать военкомат. Эту справку сотрудник должен представить по месту работы. Порядок определения компенсации определен в пункте 2 Правил компенсации расходов, понесенных организациями и гражданами РФ в связи с реализацией Федерального закона «О воинской обязанности и военной службе», утвержденных постановлением Правительства РФ от 01.12.2004 N 704. Расчет среднего заработка производится по правилам, установленным ТК РФ, поскольку специального порядка его исчисления для рассматриваемого случая не предусмотрено.
Возмещение организации затрат, связанных с выплатой работнику среднего заработка, производится за счет средств федерального бюджета, выделенных на эти цели Минобороны России. Выплату компенсации производит военкомат на основании представленных работодателем копий документов, подтверждающих расходы. В связи с этим в военкомат нужно направить письмо, где указать размер среднего заработка работника. Это письмо следует оформить на бланке организации, указав реквизиты банковского счета для перечисления компенсации. Письмо в военкомат составляется в произвольной форме.
К сожалению, в Правилах не установлен конкретный срок, в течение которого военкомат должен перечислить деньги на счет организации, оплатившей работнику период пребывания на сборах. В среднем затраченные средства возмещаются из казны приблизительно в месячный срок с момента предоставления документов.
Налоги и сборы с сумм, выплаченных работнику за военные сборы
Компенсация в размере среднего заработка выплачивается по месту работы. Однако источник этой выплаты — бюджет. Работодатель в этих отношениях — только промежуточное звено: сначала выплату компенсации производит он, а потом эти деньги ему возмещает бюджет. Тем не менее, выплаченные работнику суммы учитывают в составе расходов на оплату труда, в силу пункта 6 статьи 255 НК РФ , и облагают:
- НДФЛ (ст. 209, п. 1 ст. 210, ст. 217 НК РФ , Письмо Минфина России от 10.11.2009 N 03-04-05-02/13);
- страховыми взносами на обязательное социальное страхование (гл. 34 части второй Налогового кодекса Российской Федерации; Письма ПФР, ФСС РФ и Минздравсоцразвития России от 15.03.2011 N 784-19);
- взносами на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний (нормы Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», Письмо ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985).
Страховые взносы, исчисленные из среднего заработка, учитываются в соответствии со статьей 264 НК РФ , как прочие расходы организации. В случае компенсации расходов из бюджета полученные средства отражают в составе внереализационных доходов.
Порядок отражения в учете самих выплат работникам за время участия в воинских мероприятиях зависит от принятой в работе организации учетной политики. Возможны 2 варианта отражения таких выплат:
- Отнесение на расходы организации в обычном порядке, как и иные выплачиваемые работникам суммы (п. п. 5, 7 и 16 ПБУ 10/99). В этом случае необходимо сделать следующую проводку: Дебет 20 (25, 26, 44) Кредит 73 — начислена компенсация работникам за время участия в военных сборах.
- В связи с тем что данные выплаты возмещаются из бюджета, возникает не расход, а дебиторская задолженность организации (п. 16 ПБУ 10/99). В этом случае бухгалтеру необходимо сделать такую проводку: Дебет 76 Кредит 73 — начислена компенсация работникам за время участия в военных сборах.
Полученная компенсация не включается в налоговую базу по НДС. Хотя иногда налоговики пытаются усмотреть в этом плату военкомата работодателю за оказанные последним услуги по предоставлению работника для выполнения воинской обязанности. Однако эта позиция не основана на законе. Ведь деньги, перечисляемые военкоматом работодателю, — компенсация его расходов на выплату среднего заработка работнику, призванному государством, а не оплата услуги. Поэтому они НДС не облагаются, что подтверждают и судебная практика, и Минфин.
Ответственность за отсутствие на военных сборах
Если руководство организации не обеспечило своевременную явку своего работника по вызову военного комиссариата, то к нему будут применены санкции статьи 21.2 КоАП РФ в виде административного штрафа в размере от 500 до 1 тысячи рублей.
В свою очередь, для самого работника неявка в военкомат без уважительной причины в силу статьи 21.5 КоАП РФ повлечет за собой предупреждение или наложение административного штрафа в размере от 100 до 500 рублей. Уклонение от воинских обязанностей является уголовно наказуемым деянием, ответственность за которое предусмотрена статьей 339 УК РФ .
Уважительные причины неявки гражданина по повестке военного комиссариата приведены в статье 7 Закона N 53-ФЗ. Это, к примеру, может быть болезнь призывника, тяжелое состояние здоровья родственников, препятствия, возникшие в результате действий непреодолимой силы, и другие. Производственная необходимость к таким причинам не относится, поэтому работодателю лучше обеспечить явку в военкомат, чтобы избежать проблем, как для себя, так и для работника.
- Знал я, что ваш воинский учет до добра не доведет, - в отдел кадров вошел раздосадованный начальник отдела продаж, помахивая какой-то бумажкой. - И что мне теперь с этим делать?
«Этим» оказалась бумага из военкомата, разделенная на две части. В верхней половине была повестка работнику явиться в определенное время для прохождения сборов, в нижней - извещение для работодателя о необходимости сохранить за призываемым не только рабочее место, но и средний заработок.
- Нижнюю половину я у Вас заберу, а верхнюю оставьте себе. В указанное время явитесь, куда просят с вещами.
- С вещами на выход. - буркнул начальник отдела. - А откосить это как-нибудь можно? Что я им - пацан зеленый, в Зарницу играть. Мне, в конце концов, семью кормить надо и отделом руководить. Можете вы написать, что я особо ценный работник?
Ответственная за воинский учет отрицательно покачала головой.
- Мы обязаны Вас отпустить… Семья не сильно пострадает - средний заработок получите. А отдел…. Покидаете же Вы его на время отпуска, и ничего, справляются. Только после сборов обязательно возьмите справку, что Вы их прошли, а то нам деньги не компенсируют.
- Какие деньги?
- Которые мы Вам заплатим за время сборов.
- А, так наши доблестные военные за что-то еще платят? - Начальник отдела несколько повеселел. - Ну, раз зарница не совсем бескорыстная… Ладно, посмотрим, что там у них происходит и как.
- Если б они еще зарплату ответственному за воинский учет платили, еще лучше бы было, - проворчала начальник отдела кадров.
Шпаргалка
Граждане, пребывающие в запасе и признанные годными к военной службе по состоянию здоровья, могут призываться на военные сборы (п. 1 ст. 54 Закона от 28 марта 1998 г. № 53-ФЗ «О воинской обязанности и военной службе»). сотрудников, поскольку прохождение военных сборов является государственной обязанностью (ч. 2 ст. 59 Конституции РФ, абз. 7 п. 1 ст. 1, ст. 3 Закона № 53-ФЗ).
Перечень граждан, не подлежащих призыву, содержится в ст. 55 закона № 53-ФЗ. В частности, к ним относятся женщины, сотрудники органов внутренних дел, педагогические работники, студенты, лица, имеющие право на отсрочку, граждане с непогашенной судимостью, отцы трех и более несовершеннолетних детей.
Срок военных сборов не может превышать двух месяцев, а их общая продолжительность за время пребывания гражданина в запасе - не более 12 месяцев. Призыв на военные сборы возможен не чаще одного раза в три года. (п. 3 и 4 статьи 54 Закона № 53-ФЗ.)
Повестка может прийти как сотруднику домой, так и в организации - точно также, как и при призыве на срочную службу. В первом случае работник должен вручить работодателю извещение, во втором - работодатель должен своевременно передать повестку работнику. За препятствия военкомат может привлечь организацию к штрафу от 500 до 1 000 рублей (ст. 21.2 КоАП). Сумма небольшая, но она не избавит от необходимости направить работника на сборы.
Отстранение работника от работы на период сборов и сохранение за ним среднего заработка оформляются приказом в произвольной форме, с обязательным указанием срока отстранения и документа - основания для издания приказа.
В отсутствие работника отмечается буквенным кодом «Г» или цифровым «23» - исполнение государственных обязанностей (постановление Госкомстата России от 5 января 2004 г. № 1.)
Расходы на выплату среднего заработка организациям возмещают военные комиссариаты. Для этого необходимо составить заявление на бланке организации в произвольной форме, с указанием конкретной суммы и банковских реквизитов для перечисления денег. К заявлению следует приложить заверенные копии документов: приказа о направлении на сборы, извещения и справки о прохождении сборов из военкомата, расчетно-платежной ведомости (Правила, утвержденные постановлением Правительства РФ от 1 декабря 2004 г. № 704, п. 7 ст. 1 Закона № 53-ФЗ).
