В учетной политике для целей бухгалтерского учета можно условно выделить несколько групп элементов. Оформим это в виде таблицы.
|
Наименование групп элементов учета |
Состав элементов учета |
|
Обязательные элементы |
Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухучета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; - формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности; - порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств; - способы оценки активов и обязательств; - правила документооборота и технология обработки учетной информации; - порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета |
|
Вариантные элементы |
Пунктом 7 ПБУ 1/2008 разрешено при формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществлять выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. В качестве примера можно привести Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н. В соответствии с п. 16 данного ПБУ отпуск МПЗ (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и иное выбытие осуществляются одним из следующих способов: - по себестоимости каждой единицы; - по средней себестоимости; - по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО) |
|
Элементы, отсутствующие в нормативной базе |
Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация разрабатывает соответствующий способ исходя из положений по бухгалтерскому учету (п. 7 ПБУ 1/2008). Одним из примеров может служить покупка квартиры юридическим лицом для последующего дарения своему работнику. Законодательная база не дает ответа на вопрос: на каком счете учитывать данный объект - 01 "Основные средства", 41 "Товары" либо 91 "Прочие доходы и расходы"? Организация должна сама прописать аналогичные ситуации для бухгалтерского учета |
|
Элементы прописаны в нормативной базе, но предприятие может применять свои варианты, разрешенные законодательством |
Согласно п. 10 ПБУ 1/2008 изменение учетной политики организации может производиться в случаях разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухучета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации. В качестве примера можно привести операции по договору лизинга. Согласно Указаниям об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденным Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15, в составе информации об учетной политике лизингодателя и лизингополучателя в бухгалтерской отчетности в обязательном порядке подлежит раскрытию следующая информация в части совершения организацией операций по договору лизинга: - о выбранных условиях постановки лизингового имущества на баланс; - о предстоящих лизинговых платежах в последующем отчетном периоде и до конца действия договора лизинга. Также необходимо прописать вопрос о выкупной цене лизингового имущества |
|
Операции, к отражению которых в нормативной базе применяются разные подходы |
В данном случае законодательством не предоставлено право осуществлять выбор, как в ситуации с вариантными элементами. Но в нормативной базе изложены разные подходы к проблеме. В качестве примера можно привести учет процентов по заемным средствам при приобретении основных средств. Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 проценты по заемным средствам, уплаченным до принятия на учет объекта в качестве основного средства, включаются в первоначальную стоимость объекта. В соответствии с п. п. 6 и 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008) расходы по займам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива. Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов. Таким образом, если основное средство приобретается с целью продажи, то проценты по заемным средствам не включаются в первоначальную стоимость, а учитываются как текущие расходы |
В учетной политике для целей бухгалтерского учета можно условно выделить несколько групп элементов:
обязательные элементы;
вариантные элементы;
элементы, которые отсутствуют в нормативной базе;
элементы, которые прописаны в нормативной базе, но по которым предприятие может применять свои варианты, разрешенные законодательством;
операции, к отражению которых в нормативной базе предлагаются разные подходы.
Обязательные элементы. К ним относятся:
рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухучета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Вариантные элементы. Пунктом 7 ПБУ 1/2008 разрешено при формировании учетной политики по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществлять выбор одного способа из нескольких допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету.
В качестве примера можно привести Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н. В соответствии с п. 16 данного ПБУ отпуск МПЗ (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и иное выбытие производится одним из следующих способов:
по себестоимости каждой единицы;
по средней себестоимости;
по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).
Примечание. С 1 января 2008 г. Приказом Минфина России от 26.03.2007 N 26н исключен способ ЛИФО, но для целей налогового учета он остается действующим.
Для оптимизации учетного процесса лучше выбрать одинаковый способ списания материально-производственных запасов в производство для целей бухгалтерского и налогового учета.
Использование одного из указанных способов по группе (виду) МПЗ производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики. Данное примечание дает право поменять выбранный способ только при изменении законодательства (например: отменили ЛИФО, значит, с нового года необходимо применять другой способ).
Элементы, отсутствующие в нормативной базе. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация разрабатывает соответствующий способ, исходя из положений по бухгалтерскому учету (п. 7 ПБУ 1/2008).
Одним из примеров может послужить покупка квартиры юридическим лицом для последующего дарения своему работнику. Законодательная база не дает ответа на вопрос, на каком счете учитывать данный объект - будет это счет 01 "Основные средства" или счет 41 "Товары" либо счет 91 "Прочие доходы и расходы". Организация должна сама прописать аналогичные ситуации для бухгалтерского учета. Для "упрощенцев" этот вопрос может стать важным при учете остаточной стоимости основных средств.
Элементы прописаны в нормативной базе, но предприятие может применять свои варианты, разрешенные законодательством. Согласно п. 10 ПБУ 1/2008 изменение учетной политики организации может производиться в случаях разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухучета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения достоверности информации. Как правило, такие элементы учетной политики связаны с уменьшением трудоемкости учетного процесса без ущерба достоверности, при этом возможно предусмотреть разработку своих вариантов, наиболее выгодных организации в данном конкретном случае.
В качестве примера можно привести операции по договору лизинга. Согласно Указаниям об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденным Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15, в составе информации об учетной политике лизингодателя и лизингополучателя в бухгалтерской отчетности в обязательном порядке подлежит раскрытию следующая информация в части совершения организацией операций по договору лизинга:
о выбранных условиях постановки лизингового имущества на баланс;
о предстоящих лизинговых платежах в последующем отчетном периоде и до конца действия договора лизинга.
Также необходимо решить вопрос о выкупной цене лизингового имущества. В данном примере также важен учет остаточной стоимости основных средств для всех организаций, применяющих УСНО, независимо от объекта налогообложения. Таким образом, выбор остается за организацией.
Операции, к отражению которых в нормативной базе предлагаются разные подходы. В данном случае законодательством не предоставлено право осуществлять выбор, как в случае с вариантными элементами. Но в нормативной базе изложены разные подходы к проблеме.
В качестве примера можно привести учет процентов по заемным средствам при приобретении основных средств. Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 проценты по заемным средствам, уплаченные до принятия на учет объекта в качестве основного средства, включаются в первоначальную стоимость объекта.
Согласно п. п. 12 и 13 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01) (с отчетности 2009 г. вступает в силу новое ПБУ 15/2008) затраты по полученным займам и кредитам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива. Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов. Таким образом, если основное средство приобретается с целью продажи, то проценты по заемным средствам не включаются в первоначальную стоимость, а учитываются как текущие расходы.
Ответы на эти вопросы будут влиять на остаточную стоимость основных средств "упрощенцев".
В конце года каждая организация пересматривает свою учетную политику: внести изменения или оставить в новом году все как есть? В 2008 г. вышел целый ряд документов, изменяющих налоговое законодательство, а также новых ПБУ. Что надо исправить в приказе об учетной политике в связи с этими новшествами?
А нужна ли учетная политика "упрощенцам"? Должен ли на предприятии издаваться приказ об учетной политике при применении УСНО? Сегодня налоговое законодательство предоставляет право выбора элементов налогового учета, которые непосредственно влияют на формирование и, соответственно, на размер налогооблагаемой базы. Рассмотрим особенности формирования учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета "упрощенцев", отметим, на что следует обратить внимание при ее составлении, какие элементы мы можем изменить и когда.
Прошли те времена, когда организация могла вполне успешно работать, имея всего один приказ об учетной политике. Сегодня предприятие, независимо от режима налогообложения, должно иметь как минимум два приказа:
об учетной политике для целей бухгалтерского учета;
об учетной политике для целей налогового учета (для "упрощенцев" под этим понимается единый налог при УСНО).
Вполне возможен вариант, когда существует один приказ об учетной политике, но с приложениями. Суть дела от этого не меняется.
Значение приказа об учетной политике для целей налогового учета особенно велико для "упрощенцев", применяющих объект налогообложения "доходы минус расходы".
Зачем нужен бухгалтерский учет при применении УСНО?
Организация, применяющая УСНО, согласно п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) освобождается от ведения бухгалтерского учета. Она ведет учет доходов и расходов в соответствии с гл. 26.2 НК РФ. Основанием для внесения записей в книгу учета доходов и расходов являются первичные документы. Однако, на наш взгляд, "упрощенцам" необходимо вести бухгалтерский учет в полном объеме - как показывает практика, многие организации, применяющие УСНО, так и поступают, в частности, по следующим причинам:
п. 3 ст. 4 Закона N 129-ФЗ обязывает "упрощенцев" вести учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством РФ о бухгалтерском учете, и согласно пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, превышает 100 млн руб., не вправе применять УСНО. Таким образом, если предприятие работает по УСНО, то оно обязано не просто вести учет основных средств, но и отслеживать их остаточную стоимость, чтобы не превысить установленного предела;
организация может утратить право на применение УСНО по причинам, отличным от превышения остаточной стоимости активов (например, превышен предельный уровень доходов). В этом случае у нее с момента перехода на общий режим налогообложения возникает обязанность вести бухгалтерский учет в полном объеме. Как правило, это случается в середине года, поэтому приходится восстанавливать бухгалтерский учет, вводить начальные остатки. На практике это создает серьезные проблемы;
организация осуществляет расчеты с различными контрагентами: другими организациями, персоналом, налоговыми органами, внебюджетными фондами, учредителями и т.д. При ведении бухгалтерского учета в полном объеме у нее не возникает проблем с учетом расчетов с указанными контрагентами;
организация может выплачивать доходы в виде дивидендов организациям и физическим лицам, размещать облигации и эмиссионные бумаги. Нормы законодательства об ООО (п. 3 ст. 91 ГК РФ, Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью") обязывают ООО вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность общества, а также утверждать распределение прибыли и убытков. Нормы законодательства об АО (п. 1 ст. 97 и п. 1 ст. 103 ГК РФ, Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах") обязывают АО вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность общества, а также утверждать распределение прибыли и убытков по результатам финансового года. Указанные нормы законодательства РФ подлежат применению всеми акционерными обществами и обществами с ограниченной ответственностью, включая перешедших на упрощенную систему налогообложения (Письмо Минфина России от 22.09.2008 N 07-05-06/203);
ведение бухгалтерского учета позволяет организации иметь полную и достоверную информацию о хозяйственной деятельности и имущественном положении. Без полноценного бухгалтерского учета невозможно увидеть целостную картину финансового состояния организации. Такие сведения могут быть полезны как внутренним пользователям - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации для принятия управленческих решений, так и внешним - инвесторам, кредиторам и др.
Кроме того, на практике часто встречается совмещение режимов. При совмещении УСНО и спецрежима в виде ЕНВД у налогоплательщиков возникает вопрос: следует ли вести бухгалтерский учет?
Минфин в Письме от 20.05.2008 N 03-11-04/3/251 указал: организация, применяющая по разным видам деятельности два специальных налоговых режима, один из которых согласно Закону N 129-ФЗ не освобождается от ведения бухгалтерского учета, должна вести бухгалтерский учет, составлять и представлять бухгалтерскую отчетность в целом по всей организации (см. также Письма Минфина России от 19.03.2007 N 03-11-04/3/70, от 31.10.2006 N 03-11-04/2/230, от 16.12.2005 N 03-11-04/2/156, УФНС по г. Москве от 06.06.2007 N 18-11/3/052731@).
На наш взгляд, такую точку зрения можно признать обоснованной, поэтому с учетом вышеприведенных доводов ведение бухучета в данной ситуации является обязательным: даже в случае освобождения налогоплательщика от этой обязанности вести бухгалтерский учет целесообразно.
Учетная политика для целей налогового учета
Правовые основы формирования учетной политики
для целей налогового учета на 2009 год
С 1 января 2007 г. в Налоговом кодексе существует понятие "учетная политика для целей налогообложения" - оно введено Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ (п. 2 ст. 11 НК РФ). Это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами или распоряжениями руководителя организации. Учетная политика для налогового учета должна быть обязательно в организации, но с годовой отчетностью в налоговые органы она не представляется.
Новые документы по налоговому учету
При составлении учетной политики для целей налогового учета на 2009 г. следует учесть следующие новые Федеральные законы:
от 22.07.2008 N 121-ФЗ "О внесении изменений в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации";
от 22.07.2008 N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 155-ФЗ);
от 22.07.2008 N 158-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах";
от 24.11.2008 N 208-ФЗ "О внесении изменения в статью 346.14 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 208-ФЗ);
от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".
Внесение изменений в учетную политику для целей налогового учета
Остановимся на учетной политике для целей налогового учета, а точнее на том, когда в нее можно вносить изменения. В отличие от приказа об учетной политике для бухгалтерского учета, данная учетная политика может приниматься ежегодно с соблюдением принципа последовательности применения норм и правил налогового учета.
В соответствии с п. 1 ст. 346.19 НК РФ налоговым периодом по налогу, уплачиваемому при УСНО, признается календарный год.
Учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации. Таким образом, учетная политика для целей налогового учета на 2009 г. должна быть утверждена приказом руководителя не позднее 31 декабря 2008 г. Для вновь созданной организации учетная политика для целей налогообложения утверждается не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации.
Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и утверждаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения (ст. 314 НК РФ). Основным налоговым регистром "упрощенцев" является книга учета доходов и расходов, но, например, для учета расходов на товары и для ведения раздельного учета при совмещении УСНО и ЕНВД необходимы особые налоговые регистры.
Налоговое законодательство предусматривает возможность налогоплательщика выбрать способы и формы ведения налогового учета. Таким образом, учетную политику организации для целей налогообложения можно представить как совокупность способов ведения налогового учета в организации.
Согласно ст. 313 НК РФ изменить порядок учета для целей налогообложения можно:
при изменении применяемых методов учета - с начала нового налогового периода;
при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.
При этом в случае, когда организация начала осуществлять новые виды деятельности, она обязана определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения соответствующие принципы и порядок отражения данных видов деятельности. Это можно сделать и в течение налогового периода.
Выбор элементов учетной политики для целей налогового учета "упрощенцев"
При составлении учетной политики необходимо учесть возможность выбора, которую предоставляет гл. 26.2 НК РФ. Назовем некоторые элементы учетной политики для целей налогового учета, в отношении которых организация может и должна сделать выбор независимо от объекта налогообложения:
организация и индивидуальный предприниматель добровольно в порядке, предусмотренном гл. 26.2 НК РФ, осуществляют переход на УСНО или возврат к иным режимам налогообложения (п. 1 ст. 346.11 НК РФ);
выбор объекта налогообложения (доходы или доходы минус расходы) осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного п. 3 ст. 346.14 НК РФ, - участники договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом. Согласно изменениям, внесенным Законом N 208-ФЗ, объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно с начала налогового периода;
форма ведения книги учета доходов и расходов (бумажный или электронный вариант) выбирается самим налогоплательщиком.
Если объект налогообложения - доходы минус расходы:
раньше организация должна была при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых в производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой учетной политикой для целей налогообложения выбрать один из методов оценки такого сырья и материалов, предусмотренных п. 8 ст. 254 НК РФ. С 2009 г. согласно изменениям, внесенным Законом N 155-ФЗ в пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, материальные расходы учитываются после оплаты и оприходования независимо от списания в производство, то есть надо внести изменения в учетную политику для налогообложения предыдущего года;
предприятие может учитывать проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), исходя из среднего процента по кредитам или из ставки рефинансирования (п. 1 ст. 269 НК РФ), то есть необходимо это отразить в учетной политике;
согласно изменениям, внесенным Законом N 155-ФЗ в пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, с 2009 г. сняты ограничения на суточные при командировках, то есть необходимо установить размеры суточных для целей налогообложения локальным актом организации;
налогоплательщик вправе для целей налогообложения учесть расходы по оплате товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину НДС), для чего необходимо выбрать один из следующих методов оценки покупных товаров (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ):
по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
по средней стоимости;
по стоимости единицы товара;
налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с положениями п. 7 ст. 346.18 НК РФ (п. 6 ст. 346.18). Это право организации, а не обязанность;
налогоплательщик вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял УСНО и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Это также является правом, а не обязанностью предприятия;
налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 НК РФ, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам (п. 8 ст. 346.18 НК РФ). Организация должна прописать принципы раздельного учета между деятельностью по УСНО и деятельностью по ЕНВД (учета доходов и расходов, а также основных средств).
Таким образом, исходя из конкретных условий финансово-хозяйственной деятельности организации и индивидуальному предпринимателю стоит пересмотреть учетную политику для целей налогообложения с учетом существенных изменений налогового законодательства, которые вступают в силу с 2009 г.
УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА НА 2009 ГОД ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БУХУЧЕТА
Минфин России Приказом от 06.10.2008 N 106н утвердил новое ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации". Рассмотрим, какими правилами необходимо руководствоваться при формировании учетной политики для целей бухучета на 2009 г.
Согласно п. 2 ПБУ 1/2008 под бухгалтерской учетной политикой понимается принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета, касающихся первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
Положения учетной политики должны соблюдать все филиалы, представительства и обособленные подразделения компании независимо от места их нахождения.
Заметим, что вновь созданные организации или фирмы, возникшие в результате реорганизации, оформляют избранную учетную политику не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица. Причем считается, что организация применяет учетную политику с момента государственной регистрации.
Сформированная учетная политика применяется организациями последовательно от одного отчетного года к другому. Поэтому утверждать ее каждой год не надо. В случае необходимости в этот документ вносятся поправки. Как правило, изменение учетной политики производится с начала отчетного года. Однако скорректировать ее положения теперь допустимо и в течение года, если возникнут причины для этого (п. 12 ПБУ 1/2008).
На основании п. 10 ПБУ 1/2008 организация может вносить изменения в учетную политику, если:
изменилось законодательство РФ или нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету;
фирма разработала новые способы ведения бухгалтерского учета. Новый метод ведения бухгалтерского учета должен обеспечить более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;
существенно изменились условия хозяйствования (в частности, произошла реорганизация или организация начала вести новые виды предпринимательской деятельности).
Если в течение 2009 г. у вас возникнут ранее не встречавшиеся факты хозяйственной деятельности (например, в связи с открытием филиала или приобретением в собственность основных средств), вы можете внести дополнения в учетную политику. То есть добавить способы отражения таких фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете. Это не считается изменением учетной политики. Кстати, дополнять учетную политику можно в любой момент в течение отчетного года. Действовать внесенные дополнения начинают сразу после их оформления.
Примечание. С 1 января 2009 г. ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", утвержденное Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, не применяется.
Все изменения и дополнения в учетную политику оформляются соответствующим приказом или распоряжением руководителя организации.
Так, приказ о внесении в учетную политику изменений, связанных с утверждением ПБУ 1/2008, должен быть издан не позднее 31 декабря 2008 г.
Формирование учетной политики
Согласно п. 4 ПБУ 1/2008 учетная политика теперь может формироваться не только главным бухгалтером, но и иным лицом, на которое возложены обязанности по ведению бухгалтерского учета.
Напомним, что на основании п. 2 ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) в зависимости от объема учетной работы руководитель организации может учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером, ввести в штат должность бухгалтера, передать на договорной основе ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту либо вести бухгалтерский учет лично.
При формировании учетной политики утверждаются:
рабочий план счетов бухгалтерского учета, который содержит синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета и документов для внутренней бухгалтерской отчетности. Обратите внимание: теперь нужно отражать все виды первичных документов и регистров бухгалтерского учета, которые будут использоваться при оформлении фактов хозяйственной деятельности. Напомним: ранее в учетной политике необходимо было указывать только формы первичных учетных документов, по которым не предусмотрено типовых форм;
порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
способы оценки активов и обязательств;
правила документооборота и технология обработки учетной информации;
порядок контроля за хозяйственными операциями;
другие решения, необходимые для организации бухучета.
Примечание. О регистрах бухучета сказано в ст. 10 Закона N 129-ФЗ.
Выбираем способ ведения бухучета
Конечно, если законодательством предусмотрен единственный порядок учета конкретной операции, то он является обязательным для всех организаций и не требует отражения в учетной политике. Но часто в нормативных актах по бухучету предусмотрено несколько допустимых способов отражения тех или иных хозяйственных операций. В этом случае фирме нужно выбрать один метод и указать его в учетной политике.
Иногда способ ведения учета отдельных хозяйственных операций не закреплен законодательством. В подобной ситуации организация вправе самостоятельно разработать и утвердить в учетной политике порядок учета этих операций. Причем теперь она может опираться не только на положения по бухгалтерскому учету, но и на Международные стандарты финансовой отчетности (п. 7 ПБУ 1/2008).
Итак, приведем основные положения бухгалтерского учета, отражаемые в учетной политике (см. таблицу)
Таблица. Основные элементы учетной политики при "вмененке"
|
Основание |
||
|
Организация ведения бухгалтерского учета |
1. Руководитель организации. 2. Штатный бухгалтер. 3. Бухгалтерская служба организации, возглавляемая главным бухгалтером. 4. Централизованная бухгалтерия, специализированная компания или бухгалтер- специалист |
Пункт 2 ст. 6 Закона N 129-ФЗ |
|
Лимит стоимости активов со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, включаемых в состав материально-производственных запасов |
Любой, но не более 40 000 руб. |
Пункт 5 ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н |
|
Способ начисления амортизации основных средств |
1. Линейный. 2. Уменьшаемого остатка. 3. Списание стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. 4. Списание стоимости пропорционально объему продукции (работ) |
Пункт 18 ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н |
|
Способ начисления амортизации нематериальных активов |
1. Линейный. 2. Уменьшаемого остатка. 3. Списание стоимости пропорционально объему продукции (работ) |
Пункт 28 ПБУ 14/2007, утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н |
|
Способ оценки материально- производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) |
1. По себестоимости каждой единицы. 2. По средней себестоимости. 3. По себестоимости первых по времени приобретения материально- производственных запасов (способ ФИФО) |
Пункт 16 ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н |
|
Способ оценки товаров в организациях розничной торговли |
1. По стоимости приобретения. 2. По продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок) |
Пункт 13 ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н |
|
Порядок признания выручки от выполнения работ (оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления) |
1. По завершении выполнения работы (оказания услуги изготовления продукции в целом). 2. По мере готовности работы (услуги, части продукции). При выборе этого метода указываются способы определения готовности работ (услуг, продукции) |
Пункты 13 и 17 ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н |
|
Рабочий план счетов бухгалтерского учета |
Собственный план счетов с необходимыми субсчетами (чаще всего оформляется как отдельное приложение) |
Типовой План счетов утвержден Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н |
|
Правила документооборота |
Утверждаются порядок, график прохождения документов и лица, ответственные за их оформление |
Закон N 129-ФЗ и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н |
|
Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств <*> |
Отражаются периодичность инвентаризации, перечень имущества и финансовых обязательств, которые подлежат инвентаризации, и список должностных лиц, ответственных за ее проведение |
Статья 12 Закона N 129-ФЗ и п. 2.1 Методических указаний, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 |
Отражаем последствия изменений учетной политики
Последствия внесения изменений в учетную политику, которые повлияли или способны существенно повлиять на финансовое положение, движение денежных средств и (или) финансовые результаты деятельности организации, нужно оценить в денежном выражении. Данная оценка производится на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухучета. Такое требование содержится в п. 13 ПБУ 1/2008.
До 1 января 2009 г. оцененные таким образом последствия изменения учетной политики отражались в бухгалтерской отчетности согласно требованию о представлении числовых показателей минимум за два года (п. 21 ПБУ 1/98).
Одним из новшеств ПБУ 1/2008 является введение ретроспективного метода отражения в бухгалтерском учете последствий внесения изменений в учетную политику, не связанных с изменениями законодательной и нормативной базы по бухгалтерскому учету.
При использовании ретроспективного метода отражения последствий изменения учетной политики исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.
Сущность этого метода заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" разд. III "Капитал и резервы" пассива бухгалтерского баланса за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.
Корректировки необходимо вносить, чтобы соблюсти принцип сопоставимости данных бухгалтерской отчетности. Поэтому подлежащие корректировке показатели должны быть сформированы так, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.
Отметим, что можно не производить денежную оценку последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествующих отчетному, если данную оценку нельзя осуществить с достаточной надежностью (п. 15 ПБУ 1/2008). В таком случае измененный способ ведения бухучета применяется только к соответствующим фактам хозяйственной деятельности, свершившимся после его введения (перспективно).
Примечание. ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" и формы бухгалтерской отчетности утверждены Приказами Минфина России от 06.07.1999 N 43н и от 22.07.2003 N 67н соответственно.
Структуру и элементы учетной политики организация выбирает самостоятельно. Обязательным условием при составлении учетной политики является необходимость составлять учетную политику для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения (Приложение 1,2). Оформить эти политики можно как двумя отдельными Приказами, так и одним общим. Но в любом случае при формировании данных документов необходимо по возможности сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Это значительно упростит работу бухгалтерии.
Учетная политика для целей бухгалтерского учета
Учетная политика организации для целей бухгалтерского учета обычно состоит из 2 разделов:
- - организационно - технический;
- - методологический.
Организационно - технический раздел.
Данный раздел учетной политики может включать в себя решение следующих вопросов:
- 1) Организация бухгалтерского учета. Предприятие самостоятельно определяет организационные формы построения бухгалтерии. К приказу об учетной политике в качестве приложения приводятся: Положение о бухгалтерской службе, должностные инструкции работников бухгалтерии, форма договора (контракта) с организацией или бухгалтером - специалистом, ведущим бухгалтерский учет, иные аналогичные документы.
- 2) План счетов бухгалтерского учета. На основе утвержденного Министерством Финансов Российской Федерации Плана счетов бухгалтерского учета разрабатывается собственный рабочий план, в котором предусматриваются счета, необходимые для ведения в организации синтетического и аналитического учета. Субсчета. предусмотренные планом счетов, могут исключаться, добавляться, объединяться, а также возможно изменение наименования и назначения того или иного субсчета. При этом следует иметь в виду, что дополнительные счета первого порядка, не предусмотренные в утвержденном Плане счетов, могут вводится только по согласованию с Министерством Финансов Российской Федерации, основанием для введения таких счетов может служить появление новых видов имущества, обязательств и т.д.
- 3) Формы первичных учетных документов. Согласно Федеральному закону « О бухгалтерском учете», первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Приказом по учетной политике должны быть утверждены формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые (унифицированные) формы.
- 4) График документооборота. Документооборот в организации регламентируется графиком, составляемым в виде схемы или перечня работ, выполняемых каждым структурным подразделением, а также всеми исполнителями с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ, и должности лиц, имеющих право и подписи первичных учетных документов.
- 5) Формы бухгалтерского чета и технология обработки учетной информации. Предприятие самостоятельно выбирает форму бухгалтерского учета, определяя перечень и построение учетных регистров, последовательность и технику записей в них, их взаимосвязь. В основе выбора лежат такие критерии, как объемы обрабатываемой информации, наличие средств автоматизации учета.
- 6) Инвентаризация имущества и обязательств. Организацией утверждаются количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень проверяемого имущества и обязательств. Например, инвентаризация товаров в торговой организации может проводится ежемесячно, а инвентаризация основных средств - один раз в три года. Организации следует решить, в какие сроки будет производиться инвентаризация соответствующих активов и пассивов баланса, а также других объектов учета, числящихся на забалансовых счетах.
- 7) Внутренняя отчетность. Предприятие решает, как построить внутренний учет, какая внутренняя отчетность необходима для управления. Необходимо определить состав и формы внутренней отчетности, периодичность её составления и представления, лиц, ответственных за её составление, а также потенциальных пользователей этой отчетности.
- 8) Другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета. Это могут быть:
- - разработанная организацией номенклатура дел, формируемых в бухгалтерской службе, с указанием сроков их хранения;
- - сроки и порядок выдачи наличных денежных средств под отчет сотрудникам, оформления отчетов по их использованию (п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного письмом Центрального банка РФ от 4 октября 1993г. № 18);
- - порядок использования ККМ или бланков строгой отчетности в случаи ведения денежных расчетов с населением за наличный расчет Закон РФ от 18 июня 1993г. № 5215 - 1 «Применении контрольно - кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением», постановление Правительства РФ от 7 августа 1998г. № 904 (Закон РФ от 18 июня 1993г. № 5215 - 1 «Применении контрольно - к.
- - выписки из положений, регламентирующих формы и системы оплаты труда в организации, работу с персоналом (в части, имеющей отношение к начислению заработной платы, компенсаций работникам и иным вопросам ведения бухгалтерского учета) и т.д.
Методологический раздел. Методический аспект учетной политики предполагает выбор альтернативных вариантов элементов учетной политики с учетом требований нормативных документов.
Формируя учетную политику, предприятие должно раскрывать выбранные способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решения пользователями бухгалтерской отчетности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания которых пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка имущественного и финансового состояния, денежного оборота или результатов деятельности предприятия. К ним относятся способы, указанные в таблице 1.
Способы ведения бухгалтерского учета
Таблица 1.
|
Учет основных средств |
||
|
Элементы учетной политики |
Допустимые варианты бухгалтерского учета |
Основания |
|
Установление лимита для списания основных средств на затраты по мере отпуска в производство |
|
п. 18 ПБУ 6/01 |
|
Квалификация приобретенных книг, брошюр и т.п. изданий |
|
п. 18 ПБУ 6/01 |
|
Переоценка основных средств |
|
|
|
Способ начисления амортизации по основным средствам |
|
п. 18 ПБУ 6/01 |
|
Порядок учета и финансирования расходов на ремонт основных средств |
|
пп. 67 и 69 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств |
|
Пообъектный учет основных средств |
|
п. 12 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств |
|
Учет нематериальных активов |
||
|
Способ начисления амортизации по нематериальным активам |
|
п. 15 ПБУ 14/2000 |
|
Способ погашения стоимости нематериальных активов |
|
п. 21 ПБУ 14/2000 |
|
Порядок списания расходов по НИОКР, давшим положительный результат |
|
п. 11 ПБУ 17/02 |
|
Учет материально-производственных запасов |
||
|
Оценка приобретаемых материалов |
|
Инструкции к Плану счетов, п. 85 Методических указаний по материально-производственным запасам |
|
Определение учетной цены материально-производственных запасов |
|
п. 80 и 166 Методических указаний по материально-производственным запасам |
|
Методы выявления отклонений от норм расхода материалов |
|
п. 102 Методических указаний по материально-производственным запасам |
|
Порядок списания отклонений и ТЗР |
|
п. 87 и 88 Методических указаний по материально-производственным запасам |
|
Способ оценки материально-производственных затрат при отпуске в производство и ином выбытии |
|
п. 16 ПБУ 5/01, п. 78 Методических указаний по материально-производственным запасам |
|
Исчисление себестоимости единицы запаса при списании (отпуске) материалов по себестоимости каждой единицы |
|
п. 74 Методических указаний по материально-производственным запасам |
|
Создание резерва под снижение стоимости материально-производственных затрат |
|
п. 20 Методических указаний по материально-производственным запасам |
|
Оценка приобретаемой тары |
|
п. 166 Методических указаний по материально-производственным запасам |
|
Учет выпуска продукции, работ, услуг |
|
План счетов |
|
Оценка готовой продукции |
|
п. 204-207 Методических указаний по материально-производственным запасам |
|
Оценка отгруженной продукции (сданных работ, услуг) |
|
п. 61 Положения по ведению бухгалтерского учета |
|
Оценка приобретенных товаров в розничной торговле |
|
п. 13 ПБУ 5/01 |
|
Способ учета затрат по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимой до момента их передачи в продажу |
|
|
|
Учет товаров в неторговых организациях |
|
|
|
Учет затрат |
||
|
Формирование расходов по обычным видам деятельности |
|
|
|
Оценка незавершенного производства при массовом и серийном производстве. |
|
|
|
Способ признания коммерческих расходов (счет 44). |
|
|
|
Способ признания управленческих расходов (счет 26) |
|
|
|
Способ (база) распределение косвенных расходов му объектами калькулирования. |
|
|
|
Способ списания расходов будущих периодов. |
|
|
|
Перечень создаваемых резервов |
|
|
|
Учет финансовых вложений |
||
|
Признание иных затрат по приобретению, помимо контрактной цены (в случае несущественности сумм) |
|
|
|
Оценка некотируемых финансовых вложений при их выбытии. |
|
|
|
Периодичность определения текущей рыночной цены по котируемым вложениям |
|
|
|
Некотируемые долговые ценные бумаги. |
|
|
|
Учет доходов |
||
|
Признание доходов. |
|
|
|
Определение дохода по работам долгосрочного характера. |
|
|
|
Признание доходами от обычных видов деятельности или операционными доходами. |
|
|
|
Учет кредитов и займов |
||
|
Перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную |
|
|
|
Отражение процентов дисконта по выданным векселям, облигациям и иным выданным заемным обязательствам. |
|
Принятая учетная политика предприятием должна раскрываться для внешних пользователей финансовой информации, то есть предаваться гласности. В публикуемом отчете подлежат описанию не все составляющие учетной политики, а лишь основные ее положения (существенные способы ведения учета).
Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания которых пользователи бухгалтерской отчетности не смогут сделать полезные выводы по ней.
Раскрытию подлежат главным образом методические способы ведения учета.
Основные положения учетной политики могут раскрываться в отчетности двумя способами: описанием каждого из них либо отклонений от общих правил.
Второй способ целесообразен для отчетности «внутрироссийского пользования», рассчитанной на подготовленного читателя, то есть пользователя, имеющего представление о правила учета, действующих в стране.
При этом основные положения учетной политики раскрываются лишь тогда, когда они отличаются от общих правил.
Если при составлении финансовой отчетности предприятие строго следует общепризнанным правилам, то в отчете достаточно ограничиться указанием этого факта.
Если же предприятие допускает отступление от таких правил, то они подробно описываются в пояснениях к отчету вместе с причинами этих отступлений.
Кроме положений, отличных от общепризнанных, информация об учетной политике должна содержать сведения о положениях, сформированных предприятием: в результате выбора, сделанного из нескольких допускаемых вариантов; исходя из отраслевой принадлежности предприятия; в результате нетрадиционного применения допускаемых вариантов, в том числе отраслевых.
Краткосрочная финансовая политика напрямую зависит от принятой предприятием учетной политики, которая представляет собой принятую организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.
Основными элементами учетной политики являются:
Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
Методы оценки активов и обязательств;
Правила документооборота и технология обработки учетной информации;
Порядок контроля за хозяйственными операциями;
Другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету (таблица 2).
Таблица 2
Элементы учетной политики, оказывающие наибольшее влияние на формирование финансового результата предприятия
|
Элементы учетной политики |
Возможные варианты осуществления |
|
Способ амортизации основных средств |
Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; |
|
Способ амортизации нематериальных активов |
Линейный способ; Способ уменьшаемого остатка; Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) |
|
Способ оценки материально-производственных запасов при отпуске в производство и при ином выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) |
По себестоимости каждой единицы; По средней себестоимости; По себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ FIFO); По себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ LIFO) |
|
Порядок учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) |
Выбор способов учета общепроизведенных, общехозяйственных расходов, затрат на ремонт основных средств, незавершенного производства осуществляется в рамках действующих отраслевых инструкций (указаний)с учетом требований национальных стандартов финансовой отчетности (ПБУ) |
|
Способ оценки финансовых вложений при их выбытии |
По первоначальной стоимости каждой единицы; По средней первоначальной стоимости; По первоначальной стоимости первых; По времени приобретения финансовых вложений запасов (способ ФИФО) |
|
Порядок оценки финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость |
Ежеквартальная корректировка стоимости; Ежемесячная корректировка стоимости |
Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету.
Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.
Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от их места нахождения .
Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).
Налоговая политика предприятия неразрывно связана с учетной политикой, т.к. выбор методов отнесения затрат на себестоимость может влиять на величину налогооблагаемой базы налога на прибыль. Как правило, снижение налоговой нагрузки субъекта хозяйствования осуществляется посредством специальных методик. Принято выделять два вида реализации налоговой политики предприятия:
1) оптимизация налогов посредством налогового планирования с соблюдением требований налогового, административного и уголовного законодательства или, в крайнем случае, с использованием противоречий в законах, трактуемых в пользу налогоплательщика. Условно методы оптимизации налогов можно разделить на четыре группы:
Через учетную политику (определение методов амортизации, оценки материально-производственных запасов при их списании в производство или на продажу, резервирование) и налоговые льготы ;
Посредством специальных приемов оформления договорных отношений:
· через договор (установление особых условий договора: от его содержания и юридической грамотности зависит применяемый режим налогообложения, сюда же входит и цена договора);
· «замена отношений» и «разделение отношений» (эти методы связаны и заключаются в том, что одна хозяйственная операция, имеющая конкретное экономическое содержание, может быть оформлена разными по юридической форме договорами);
Через оффшор;
Другие методы (отсрочка налогового платежа, прямое сокращение объекта налогообложения и т. д.).
2) уклонение от уплаты налогов - используются незаконные схемы, вплоть до грубого нарушения закона .
Таблица 3
Объекты и задачи финансового менеджмента в рамках реализации краткосрочной финансовой политики
|
Уровень финансового менеджмента |
Объект финансового менеджмента |
Возможные задачи |
|
Краткосрочная финансовая политика |
Выработка общей линии поведения |
Выбор модели управления оборотным капиталом |
|
Определение размера участия заемного капитала в допустимой степени зависимости от кредиторов |
||
|
Стратегия финансирования |
Создание условий для гибкого текущего финансирования |
Определение круга стратегических кредиторов |
|
Определение форм заимствований с учетом особенностей производственно-финансового цикла предприятия, цены заемных средств и налогового аспекта заимствований |
||
|
Подготовка условий для оперативного размещения временно свободных средств, налаживание контактов с финансовыми посредниками |
||
|
Создание внутренних резервов (резервы предстоящих расходов, резервы по сомнительным долга и др.) |
||
|
Поддержание оптимального уровня ликвидности |
Рациональное распределение долговой нагрузки предприятия в соответствии с особенностями ее производственного и финансового цикла |
|
|
Тактические задачи |
Оперативное обеспечение гибкости текущего финансирования |
Увеличение или уменьшение объемов заимствований в соответствии с изменяющимися потребностями предприятия |
|
Переключение на альтернативные источники заимствований по мере возникновения необходимости |
||
|
Контроль за своевременным погашением дебиторской и кредиторской задолженностей, кредитов, займов, выплат процентов по ним |
||
|
Текущее поддержание баланса между требованиями и обязательствами по суммам и срокам (ликвидности) |
||
|
Выбор конкретных форм краткосрочных финансовых вложений по критерию соотношения доходности и риска, диверсификации вложений |
К сожалению, четко провести грань между законной и незаконной оптимизацией налогов достаточно затруднительно.
Исполнение одной из основных целей краткосрочной финансовой политики - обеспечение бесперебойного финансирования текущей деятельности организации, предусматривает формулирование комплекса частных подзадач. В рамках краткосрочной финансовой политики, по степени конкретизации ее объектов и характеру решаемых задач, возможно выделить следующие уровни финансового менеджмента (таблица 3)
Контрольные вопросы
- Основные цели финансовой политики предприятия
- Взаимосвязь краткосрочной финансовой политики с другими дисциплинами
- Основные различия между краткосрочной и долгосрочной финансовой политикой.
- Элементы учетной политики организации, влияющие на формирование финансового результата.
- Связь краткосрочной финансовой политики с налоговой политикой организации.
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) Приложение N 1 к приказу Минфина РФ от 6 октября 2008 г. N 106н
В зависимости от «версии» действующего в данном регионе в конкретный момент времени законодательства, возможно использовать следующие основания для получения налоговых льгот:
По номенклатуре продукции (товары первой необходимости, для детей и др.);
По направлению расходования средств (некоторые виды капитальных вложений, благотворительность);
По составу работников (льготы для предприятий, в которых трудятся инвалиды);
По численности работников (малые предприятия);
По принадлежности предприятия (предприятия потребкооперации, расположенные в районах Крайнего Севера, протезно-ортопедические и пр.)
Перед дальнейшим изучением материала настоятельно советую ознакомиться с Уголовным кодексом РФ от 13 июня 1996 г. N 63-ФЗ (с соответствующими изменениями и дополнениями). Глава 22. Преступления в сфере экономической деятельности.
1. Учет основных средств.
К основным средствам относятся все материальные объекты, используемые больше года для целей производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) или управления организацией, вне зависимости от их стоимости.
В разделе «бухгалтерской» учетной политики, посвященном основным средствам, следует указывать виды основных средств, стоимость которых не будет погашаться путем начисления амортизации. ПБУ 6/01 относит к таким основным средствам жилые дома, общежития, квартиры, объекты внешнего благоустройства, лесного и дорожного хозяйства, продуктивный скот, многолетние насаждения, не достигшие эксплутационного возраста, имущество некоммерческих организаций. По таким основным средствам предприятие должно в конце года начислять износ, суммы которого отражаются за балансом на счете 010 “Износ основных средств”.
В свою очередь в ст.256 НК РФ также проводится перечень объектов, которые не включают в состав амортизируемого имущества для целей налогообложения. К ним, помимо перечисленных в ПБУ 6/01, относятся:
Основные средства бюджетных организаций;
Основные средства, приобретенные с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств;
Периодические издания и произведения искусства;
Основные средства, полученные в рамках целевого финансирования.
Таким образом, при формировании учетной политики организации необходимо определить перечень имущества, не подлежащего амортизации, как для налогового, так и для бухгалтерского учета.
Также в учетной политике организации необходимо определить
бухгалтерские способы начисления амортизационных отчислений по группам однородных объектов основных средств. В качестве таковых приводятся следующие четыре способа:
Линейный;
Уменьшаемого остатка;
Списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
Списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции.
В учетной политике для целей налогообложения необходимо определить “налоговые” методы начисления амортизации. Статья 259 Налогового кодекса предусматривает два метода - линейный и нелинейный. Линейный метод в обязательном порядке применяется к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, со сроком полезного использования свыше 20 лет. Все остальные объекты основных средств в налоговом учете могут амортизироваться как линейным, так и нелинейным методом. При этом к нормам амортизации можно применять соответствующие коэффициенты: повышающие и понижающие. Применение понижающих коэффициентов возможно и по решению руководителя организации, закрепленному в учетной политике.
2. Учет нематериальных активов.
К нематериальным активам относятся исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности (изобретения, промышленные образцы, полезные модели, программы для ЭВМ, базы данных). При этом перечисленные объекты интеллектуальной собственности могут быть отнесены к нематериальным активам только при одновременном выполнении следующих условий:
Если у объектов отсутствует физическая структура, но их можно идентифицировать;
Если объекты не предназначены для перепродажи и используются в производстве продукции (выполнение работ, оказание услуг) либо в целях управления предприятием в течении срока, превышающего 12 месяцев;
Если у предприятия имеются документы, подтверждающие существование нематериального актива и исключительного права предприятия на него.
Соответственно, организации, обладающие только правами на использование объектов интеллектуальной собственности, должны учитывать эти права в составе иных активов предприятия. Единственной статьей баланса, по которому могут быть отражены указанные права, является статья “Расходы будущих периодов”. Действительно, права на использование объектов интеллектуальной собственности не имеют материально-вещественной формы и не могут быть учтены.
К нематериальным активам также относится положительная деловая репутация организации. Она определяется как разница между покупной ценой предприятия как имущественного комплекса и балансовой стоимостью активов и обязательств этого предприятия.
Порядок начисления амортизации нематериальных активов:
Линейный;
Уменьшаемого остатка;
Списания стоимости пропорционально объему продукции.
В учетной политике для целей бухгалтерского учета организация должна указать следующие сведения:
О способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за деньги;
О принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам);
О способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;
О способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.
В налоговом учете амортизация нематериальных активов, так же как и амортизация основных средств, может начисляться линейным или нелинейным методами.
3. Учет производственных запасов
К производственным запасам относятся:
Активы, используемые в качестве сырья, материалов при производстве продукции, выполнения работ, оказании услуг;
Активы, предназначенные для продажи (готовая продукция, товары)
Активы, используемые для управленческих нужд организации (речь идет об аналоге малоценных и быстроизнашивающихся предметов).
Единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно. При этом такой выбор должен обеспечить формирование полной и достоверной информации о запасах. В зависимости от характера материально-производственных запасов, порядка их приобретения и использования единицей их учета может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа.
Выбор конкретного метода определения себестоимости списываемых в производство материалов (реализуемых товаров) зависит от специфики деятельности предприятия. Так, методы ФИФО, ЛИФО и метод определения средней себестоимости используются при производстве массовой продукции (реализация товаров массового спроса), а метод единичной себестоимости - при производстве (продаже) уникальной, дорогостоящей продукции (товаров).
Средняя себестоимость, определяется путем деления суммы стоимости поступивших материалов и стоимости остатка материалов на количество этих материалов.
Так же как и в бухгалтерском учете, для целей налогообложения прибыли организации могут применять следующие методы оценки сырья и материалов:
По себестоимости единицы запасов;
По средней себестоимости;
По себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
Организации также необходимо выбрать способ оценки остатков незавершенного производства. Такую оценку можно проводить одним из следующих способов:
По фактической или нормативной производственной себестоимости;
По прямым статьям затрат;
По стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.
В налоговом же учете оценка остатков незавершенного производства на конец месяца осуществляется:
По прямым статьям расходов исходя из расчета по методу плановой нормативной себестоимости;
Путем распределения прямых расходов в доле, соответствующей доле незавершенного производства в исходном сырье (в натуральных измерителях) за минусом технологических потерь.
Оценка остатков готовой продукции на складе в налоговом учете производится исходя из прямых расходов текущего месяца, уменьшенных на сумму прямых расходов, которые относятся к незавершенному производству. Здесь также возможно применение двух способов:
Распределение суммы прямых расходов на остатки готовой продукции на складе по методу плановой (нормативной) себестоимости;
Распределение суммы прямых расходов на остатки готовой продукции на складе пропорционально доле таких остатков в общем объеме продукции, выпущенной за текущий месяц (в натуральных измерителях).
Остатки отгруженной, но нереализованной на конец текущего месяца продукции оценивают исходя из прямых расходов, уменьшенных на остатки незавершенного производства и готовой продукции на складе. Сумма прямых расходов распределяется на отгруженную, но нереализованную на конец текущего месяца продукцию исходя из ее доли в общем объеме отгруженной продукции за данный месяц.
К прямым расходам относятся согласно ст. 318 НК РФ относятся:
Материальные расходы (затраты на приобретение сырья, материалов, запасных частей, полуфабрикатов, работ, услуг производственного назначения за вычетом возвратных отходов);
Расходы на оплату труда (начисления работникам в денежной или натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, премии, расходы, связанные с содержанием работников);
Амортизационные отчисления по основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров (работ, услуг).
4. Порядок создания резервов
В бухгалтерском балансе резерв сомнительных долгов отдельно не показывают. А на его сумму уменьшают дебиторскую задолженность, которая отражается в активе баланса. Если до конца отчетного года, следующего за годом, в котором был создан резерв, он в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются на конец отчетного года к прочим доходам организации.
Предприятия, имеющие вложения в акции других предприятий, котирующиеся на фондовой бирже, могут создавать в конце отчетного года резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.
Сумма этого резерва также отдельно в балансе не показывается.
Чтобы равномерно распределять предстоящие расходы, организация может создавать в бухгалтерском учете следующие резервы:
На предстоящую оплату отпусков работникам;
На выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
На выплату вознаграждений по итогам работы за год;
На ремонт основных средств;
На производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
На предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;
На предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;
На гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
На покрытие непредвиденных затрат.
В налоговом учете организация вправе создавать только два вида резервов:
Резервы по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);
Резервы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ).
5. Учет займов и кредитов.
Организация должна отразить в учетной политике следующие данные о заемных средствах:
О переводе долгосрочной задолженности в краткосрочную;
О составе и порядке списания дополнительных затрат по займам;
О способах начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам;
О порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.
Затраты организации, связанные с получением и использованием займов и кредитов, включают:
Проценты, причитающиеся заимодавцам и кредиторам;
Проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям и облигациям;
Дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов (выпуском и размещением заемных обязательств);
Курсовые и суммовые разницы, образующиеся начиная с момента начисления процентов (по процентам, выплачиваемым в иностранной валюте или в рублевом эквиваленте условных единиц).
Затраты по полученным займам и кредитам относятся на расходы в том периоде, в котором они произведены. Исключение составляют затраты, которые следует включать в стоимость инвестиционных активов: основных средств, имущественных комплексов и других аналогичных активов.
Все дополнительные затраты, непосредственно связанные с получением займов (кредитов) и размещением заемных обязательств (например, расходы на юридические и консультационные услуги), включаются в состав операционных расходов текущего отчетного периода. В то же время указанные затраты могут предварительно учитываться как дебиторская задолженность и включаться в состав операционных расходов равномерно в течение срока погашения займа (кредита).
Курсовая работа по теме
УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА
Воронеж 2009 г.
Введение……………………………………………………………………3
1. Теоретические аспекты учетной политики и порядок ее формирования и изменения…………………..…………..………4
2. Краткая характеристика финансово-хозяйственной деятельности ООО «ОМЕГА»……………..………………………………...........11
3.Оценка основных элементов учетной политики…………..……..14
3.1.Органазиционно-техничекие элементы учетной политики………………………………………………..………14
3.2. Методологические элементы учетной политики………..24
3.2.1. Учетная политика по операциям с основными средствами……………………………………………….26
3.2.2. Учетная политика в части материально-производственных запасов……………………………...31
3.2.3. Учетная политика по расходам организации……36
4. Совершенствование учетной политики……………………….. ….39
Заключение……………….………………………………………………..…42
Список использованной литературы………………………………..............43
Введение
Учетная политика является одним из основных документов, устанавливающих правила ведения в организации бухгалтерского и налогового учета.
Выбор и реализация рациональной, экономически обоснованной учетной политики позволяет оказывать влияние на эффективность использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, ускорить оборачиваемость элементов капитала, получить дополнительные внутренние источники финансирования капитальных вложений и оборотных активов, улучшить дивидендную политику, привлечь внешние ресурсы для расширения деятельности.
Ценность учетной политики признается и судебными органами. Так, Высший Арбитражный Суд РФ подтвердил, что если какой-либо способ расчета налога не утвержден в налоговом законодательстве, то может быть применена методика, разработанная самим налогоплательщиком и прописанная в его учетной политике (Постановление Президиума ВАС РФ от 12 февраля 2008 г. № 6845/07). Конечно, при условии, что эта методика не противоречит нормам законодательства.
Формирование учетной политики каждой организации должно исходить из требований ее постоянства, соответствия современной национальной нормативной базе, своевременного извещения внешних пользователей учетной информации об изменениях учетной политики.
Приказ руководителя организации об учетной политике является обязательным для исполнения всеми структурными подразделениями организации. Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н утверждено новое Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008). Оно пришло на смену ПБУ 1/98 и действует с 1 января 2009 г.
1. Теоретические аспекты учетной политики и порядок ее формирования и изменения.
Главное назначение учетной политики - документально подтвердить способы ведения бухгалтерского учета, которые применяет фирма. Ведь в нормативных документах по бухгалтерскому учету нередко установлены различные методы учета активов и обязательств. Из нескольких методов учета, предусмотренных законодательством, организация имеет право выбрать один и закрепить его в учетной политике. Если по каким-либо хозяйственным операциям законодательством не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики фирма самостоятельно разрабатывает и утверждает соответствующий способ.
Формирование учетной политики следует рассматривать как один из важнейших элементов налоговой оптимизации. Квалифицированная проработка приказа об учетной политике позволит организации выбрать оптимальный вариант учета, эффективный как с точки зрения бухгалтерского учета, так и с точки зрения режима налогообложения.
Новое ПБУ расширило круг лиц, имеющих право формировать учетную политику. Теперь это может быть не только главный бухгалтер, но и другое лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета в организации. Согласно новому порядку компания может утверждать в учетной политике все формы первичных учетных документов, а не только те, по которым нет типовой формы.
При формировании учетной политики теперь можно учитывать правила Международных стандартов финансовой отчетности. В частности, организация может исходить из Международных стандартов финансовой отчетности, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета.
В новом ПБУ более подробно изложен порядок корректировки бухгалтерской отчетности при внесении изменений в учетную политику. Если последствия изменений могут быть оценены, то корректируется входящий остаток по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
С введением нового ПБУ изменение учетной политики может производиться не только с начала отчетного года, если это обусловлено причиной такого изменения.
Еще одно Положение по бухгалтерскому учету - ПБУ, утвержденное Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н, - ПБУ 21/2008 "Изменения оценочных значений". Этим ПБУ введено новое понятие "изменение оценочных значений", под которым понимается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности. ПБУ 21/2008 позволяет пересматривать такие показатели, как резерв по сомнительным долгам и срок использования основных средств. Подобные исправления следует оговорить в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.
С одной стороны, учетная политика является документом для внутрифирменного использования, практическим руководством для всех сотрудников бухгалтерии. В то же время часть учетной политики представляется в налоговые органы в составе пояснительной записки при сдаче годовой бухгалтерской отчетности. Всех пользователей учетной политики можно разделить на внешних и внутренних.
Учетная политика в широком смысле как совокупность внутренних документов организации, касающихся ведения бухгалтерского учета, используется:
Бухгалтерской службой организации - в целях обеспечения типовых процедур ведения учета, стандартизации учетных процессов, обеспечения достоверности отчетности за счет совершенствования технологии ее производства и как элемент контрольной среды;
Контрольными подразделениями организации (ревизоры, внутренние аудиторы) - в целях осуществления контроля учетных процессов и их субъектов - работников учетной службы, подтверждения показателей отчетности и как элемент контрольной среды;
Методологами организации - как инструмент соблюдения организацией норм бухгалтерского учета;
Менеджментом компании - в целях обеспечения соответствия деятельности стандартам качества, стандартизации учетных процессов, принятия корректных управленческих решений, т.е. в целях повышения эффективности управленческой деятельности компании.
Внешние пользователи используют приказ по учетной политике в следующих целях:
Аудиторы - в целях подтверждения достоверности отчетности;
Прочие пользователи отчетности - в целях понимания отчетности, оценки отдельных ее показателей (через раскрытие учетной политики).
Таким образом, учетная политика имеет очень важное значение как для самой организации, так и для внешних пользователей (государства в лице налоговых органов). Четко и грамотно составленная учетная политика считается показателем высокой бухгалтерской квалификации.
Основными принципами учетной политики считаются полнота, своевременность, непротиворечивость, рациональность, последовательность, сопоставимость, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, имущественная обособленность организации.
Требование своевременности призвано обеспечить своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности. Порядок исполнения данного требования отражен в ПБУ 7/98 "События после отчетной даты" (утв. Приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. № 56н) и ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности" (утв. Приказом Минфина России от 28 ноября 2001 г. № 96н).
Осмотрительность предполагает большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, и недопущение создания скрытых резервов.
Принцип приоритета содержания над формой означает, что факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования. Иначе говоря, для бухгалтерских целей важно не название конкретного договора, а экономическая суть тех операций, которые в соответствии с ним осуществляются.
Согласно принципу непротиворечивости учетной политики данные аналитического учета должны быть тождественны оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.
Требование рациональности учетной политики предполагает рациональное и экономное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и размера коммерческой организации. Например, в холдинге рациональность невключения в сводную отчетность показателей дочерних обществ должна быть подтверждена независимым аудитором.
По общему правилу в учетной политике отражаются лишь те вопросы, в отношении которых в законодательстве содержится несколько возможных вариантов решения. В отношении таких вопросов правоприменитель имеет право выбрать один из таких вариантов. Если же тот или иной вопрос решается в законодательстве однозначно, он не требует отражения в учетной политике организации. Например, нормы Федерального закона "О бухгалтерском учете" обязательны для всех организаций при осуществлении бухгалтерского учета, поэтому в учетной политике не надо указывать, что она осуществляется в соответствии с требованиями данного Федерального закона.
В п. 18 ПБУ 1/2008 перечислены те способы ведения бухгалтерского учета, которые организация должна утвердить в учетной политике. Это способы:
Амортизации основных средств;
Амортизации нематериальных и иных активов;
Оценки материально-производственных запасов;
Оценки товаров;
Оценки незавершенного производства и готовой продукции;
Признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг;
Другие существенные способы.
Учетная политика ежегодно составляется главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета в организации, и утверждается руководителем организации.
Способы ведения бухгалтерского учета, избранные при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом ее утверждения руководителем организации. Они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от места нахождения.
Вновь созданная организация оформляет учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (с даты внесения в Единый государственный реестр юридических лиц). Учетная политика, принятая вновь созданной организацией, считается со дня ее регистрации.
Условиями, позволяющими реализовать требования и правила бухгалтерского учета в составе приказа руководителя об учетной политике, являются:
Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета для ведения бухгалтерского учета;
Формы первичных учетных документов для оформления фактов хозяйственной деятельности;
Формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации.
К условиям, способствующим применению способов оценки и методик учета имущества, обязательств организации и хозяйственных операций, относятся:
Правила документооборота;
Технология обработки учетной информации;
Порядок контроля за хозяйственными операциями.
Выбранные способы оценки и методики учета движения имущества, обязательств организации и хозяйственных операций представляются в приказе об учетной политике исходя из того набора способов и методов, которые допускаются законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы учета, при формировании учетной политики организация сама разрабатывает соответствующий способ исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету.
К способам оценки и методикам бухгалтерского учета относятся порядок признания в учете активов и обязательств организации, способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, методики учета движения имущества и обязательств.
Совокупность условий, позволяющих реализовать требования и правила бухгалтерского учета, и условий, способствующих применению способов оценки и методик учета имущества, обязательств организации и хозяйственных операций, составляет организационно-технический аспект учетной политики. Выбранные способы оценки и методики учета движения имущества, обязательств организации и хозяйственных операций образуют методический аспект учетной политики.
Рассмотрим содержание условий, совокупность которых составляет организационно-технический аспект учетной политики организации.
В зависимости от организационной структуры учетной службой может являться не только бухгалтерия, но и иные подразделения (группа учета налогов, группа сводной отчетности, группа работы с дебиторами, экономический, финансовый отделы и т.д.).
В учетной политике необходимо также отразить порядок организации бухгалтерии, под которой понимается структура бухгалтерской службы в организации. Так, в соответствии с п. 2 ст. 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" руководители организаций могут:
Учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
Ввести в штат должность бухгалтера (одного главного бухгалтера);
Передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии;
Вести бухгалтерский учет лично.
Если в организации бухгалтерия выделена в отдельную службу, то в учетной политике необходимо отразить ее структурное строение.
3.1. Общая характеристика финансово-хозяйственной деятельности ООО «ОМЕГА».
Основными видами деятельности Общества с ограниченной ответственностью «ОМЕГА» является розничная торговля моторным топливом и сопутствующим товаром; оптовая торговля моторным топливом; розничная торговля пищевыми продуктами; оказание услуг мойки автомобилей.
Структура ООО «ОМЕГА»
· генеральный директор;
· коммерческий директор;
· секретарь;
· инспектор отдела кадров;
· бухгалтерия (3 человека);
· программист;
· сотрудники АЗС (24 человек).
Обязанности работников ООО «ОМЕГА».
| Должность |
Функции и обязанности |
Директор |
Управление фирмой, контроль за деятельностью и взаимодействием структурных подразделений, ведение переговоров с крупными поставщиками и клиентами |
| Коммерческий директор |
Ведение переговоров, сбыт продукции, контроль и анализ финансового состояния фирмы |
| Секретарь– делопроизводитель |
Работа с документами, обеспечение и обслуживание работы руководителя; организация системы учета кадров, анализ текучести кадров |
| Бухгалтерия |
Ведение бухгалтерского учета и отчетности |
| Программист |
Обслуживание компьютерной сети, установка и настройка программного обеспечения, обслуживание системы и учет реализации |
| Сотрудники АЗС |
Прием, продажа нефтепродуктов, обслуживание оборудования АЗС |
| Инспектор отдела кадров |
Ведение кадровых документов. |
Уставный капитал организации (капитал, выполняющий эти функции) представлен в виде помещений, оборудования, другого имущества, составляющих его основные средства. Оборотные средства ООО «ОМЕГА» создает самостоятельно за счет отчислений от доходов на свой субсчет. Оплата труда работников предприятия осуществляется в соответствии с "Положением об оплате труда" и согласно действующим государственным нормативам. Организационно-правовые, имущественные и финансовые отношения с посторонними организациями, с юридическими лицами, строятся на договорной основе в соответствии с Гражданским кодексом. Закрепленное за ООО «ОМЕГА» имущество (его основные средства) учитывается в соответствующем разделе баланса. Имущество, приобретенное за собственные средства (свои доходы), является собственностью. Списание, продажа, передача имущества и др. собственности осуществляется от имени ООО «ОМЕГА» с соответствующим оформлением документов.
Источниками формирования имущества предприятия являются:
· денежные и материальные взносы учредителей;
· доходы, полученные от осуществления хозяйственной деятельности;
· доходы от ценных бумаг;
· кредиты банков и других кредиторов;
· иные источники, не запрещенные законодательными актами РФ.
3. Оценка основных элементов учетной политики
3.1. Организационно-технические элементы учетной политики.
Организационные моменты учетной политики включают в себя различного рода положения, касающиеся общих принципов построения бухгалтерского учета в организации (отраслевые особенности, организация бухгалтерской службы, формы учета, порядок составления отчетности и др.).
Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета, разрабатывается организацией в зависимости от следующих условий:
Совокупности счетов синтетического учета, содержащихся в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, представляющем схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете;
Групп хозяйственных операций, характерных для организации в зависимости от отраслевых особенностей, организационно-правовой формы, видов деятельности и др.
Рабочий план счетов должен содержать полный перечень синтетических счетов (счетов первого порядка), субсчетов (счетов второго порядка) и аналитических счетов. Для учета специфических операций организация может по согласованию с Минфином России вводить в рабочий план счетов бухгалтерского учета дополнительные синтетические счета, используя свободные номера счетов.
Номенклатура субсчетов (счетов второго порядка), предусмотренных в Плане счетов, формируется в составе рабочего плана счетов исходя из потребностей управления, включая экономический анализ хозяйственной деятельности, контроль, требования бухгалтерской отчетности. Организация может уточнять содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, вводить дополнительные субсчета.
Совокупность счетов аналитического учета в составе рабочего плана счетов устанавливается самой организацией исходя из нормативных актов по бухгалтерскому учету и внутренних потребностей организации.
Рабочий план счетов ООО «ОМЕГА» представлен в приложении 3.
Формы первичных учетных документов.
Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:
а) наименование документа;
б) дату составления документа;
в) наименование организации, от имени которой составлен документ;
д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.
Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.
Формы первичных учетных документов для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы, разрабатываются организацией самостоятельно в соответствии с требованиями ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете". Они должны обладать юридической силой и содержать следующие обязательные реквизиты:
Наименование документа, отражающее финансово-экономическое содержание хозяйственной операции. Документ может не иметь кода формы, если он разработан в самой организации и представлен в учетной политике. Однако наличие кода обязательно в том случае, если документ обрабатывается автоматизированным способом;
Дату составления документа, которая дает возможность определить конкретную дату совершения оформленной операции, что необходимо для реализации в бухгалтерском учете требований полноты, непрерывности, приоритета содержания над юридической формой. Датой составления документа является дата его подписания, утверждения, а для акта - дата совершения события;
Наименование организации, от имени которой составлен документ. Оно позволяет установить принадлежность первичного учетного документа к той или иной организации;
Измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях;
Наименования должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц. В соответствии с приказами руководителя организации право подписи документов по движению объектов бухгалтерского учета закрепляется за конкретными должностными лицами. Закрепление необходимо для контроля за правомерностью совершения хозяйственных операций. В связи с этим в документах должны быть расшифровки подписей таких лиц. Когда должностное лицо, имеющее право подписи на первичном документе, отсутствует, его может подписывать лицо, являющееся исполняющим обязанности, или заместитель этого должностного лица. В этом случае обязательным является указание фактической должности лица, подписавшего документ, и его фамилии.
Отсутствие в первичном учетном документе реквизитов, определенных законодательством о бухгалтерском учете, считается нарушением правил бухгалтерского учета. Все формы первичных учетных документов, не являющихся типовыми, унифицированными, описываются в учетной политике организации (назначение, порядок составления, подписания) и прикладываются к ней.
Формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности закрепляются в учетной политике и необходимы для внутренних пользователей (менеджеров разного уровня) в целях принятия управленческих решений, контроля за хозяйственной деятельностью как организации в целом, так и ее структурных (производственных, хозяйственных и управленческих) подразделений. В связи со спецификой деятельности организаций, разными информационными потребностями пользователей учетной информации отсутствуют методики ее составления, единые формы отчетности.
В приказе руководителя об учетной политике утверждаются состав и формы внутренней бухгалтерской отчетности, периодичность и сроки ее представления, ответственные за ее составление, потенциальные пользователи отчетности.
Порядок проведения инвентаризации.
Обеспечение требований к бухгалтерскому учету возможно в результате полноценной реализации элементов метода бухгалтерского учета, в том числе инвентаризации. С помощью данных, полученных на основе инвентаризации имущества и обязательств организации (видов кредиторской задолженности), обеспечивается полное соответствие записей в системе бухгалтерского учета фактическому наличию и состоянию учетных объектов и, следовательно, достоверное представление сведений в бухгалтерской отчетности.
Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации определен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49. Периодическое проведение инвентаризации объектов бухгалтерского учета обеспечивает достоверность учетной совокупности. Основная цель инвентаризации - выявление фактического наличия и состояния имущества и обязательств организации, сопоставление их с данными бухгалтерского учета, а при выявлении расхождений - приведение последних в соответствие с фактическими величинами.
В учетной политике организации приводится порядок проведения инвентаризации:
Количество инвентаризаций в отчетном году;
Даты проведения инвентаризаций;
Перечень имущества и обязательств, наличие, состояние и оценка которых проверяется при каждой инвентаризации;
Порядок урегулирования выявленных расхождений и др.
В ООО «ОМЕГА» на основании приказа об учетной политике плановая инвентаризация проводится ежемесячно до 5 числа текущего месяца и внеплановая в случаях, предусмотренных законодательством РФ, а именно:
При передаче имущества в аренду, выкупе, продаже и других подобных случаях;
Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года);
При смене материально ответственных лиц;
При выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
В случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
При реорганизации или ликвидации организации и в других случаях.
Результаты инвентаризаций по приказу руководителя об учетной политике должны быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности того месяца и года, в котором была закончена инвентаризация.
Несмотря на использование в бухгалтерском учете документирования всех совершаемых хозяйственных операций, соответствие учетных и фактических данных не всегда обеспечивается из-за действия объективных причин. Ими являются совершенные хозяйственные операции, не поддающиеся документальному оформлению в момент их возникновения:
Естественная убыль ценностей в процессе хранения (усушка, утечка, розлив, утруска, испарение, раскрошка, распыл, выветривание и др.);
Неточное взвешивание, измерение при поступлении или отпуске ценностей;
Пересортица взаимозаменяемых материалов, продуктов, изделий, возникающая при выбытии активов (передаче в производство или хозяйственные нужды, продаже и др.);
Ошибки в первичных документах на поступление и расходование ресурсов;
Ошибочные записи в регистрах синтетического и аналитического учета;
Злоупотребления материально ответственных лиц - обмеры, обвесы, хищения и др.
Учет недостач и потерь от порчи имущества, включая денежные средства, выявленные при проведении инвентаризации, ведется на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". По отношению к бухгалтерскому балансу счет является активным. По дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражаются: фактическая себестоимость недостающих материально-производственных ценностей, выявленных инвентаризацией, фактическая себестоимость полностью испорченных материально-производственных ценностей, выявленных инвентаризацией; остаточная стоимость недостающих основных средств, выявленных инвентаризацией; остаточная стоимость полностью испорченных основных средств, выявленных инвентаризацией; сумма потерь по частично испорченным материальным ценностям и др.
Роль инвентаризации не ограничивается проверкой фактического наличия ценностей. В процессе инвентаризации имущества проводятся следующие мероприятия:
Организуется контроль за соблюдением требований в деятельности материально ответственных лиц по сохранности ресурсов (правил составления, оформления и представления первичных учетных документов, правил приемки, хранения и отпуска ценностей и др.);
Упорядочивается складское хозяйство (проверяется состояние складских помещений, порядок хранения ценностей и др.);
Устанавливаются качественные характеристики материальных ресурсов: выявляются залежалые и неиспользуемые ценности, имущество, полностью или частично потерявшее первоначальные свойства, неходовые и не пользующиеся спросом готовые изделия и др.;
Выявляются непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению основные средства;
Проверяется соблюдение правил содержания и эксплуатации основных средств.
Документооборот.
Правила документооборота устанавливаются для упорядочения работы по созданию, контролю и использованию в бухгалтерской деятельности первичных учетных документов, своевременности формирования данных бухгалтерской отчетности. Для этого формируется график документооборота (Приложение 4) как составной элемент учетной политики организации, который входит в нее и утверждается руководителем. Он представляется в виде схемы и включает перечень работ по составлению, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением организации и всеми исполнителями соответствующих работ с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения.
График документооборота формируется в соответствии с требованиями, содержащимися в Положении о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденном Приказом Министерства финансов СССР от 29.07.1983 № 105, и должен устанавливать рациональный документооборот, т.е. предусматривать оптимальное число подразделений и исполнителей для прохождения каждым первичным документом, определять минимальный срок его нахождения в подразделении, способствовать улучшению всей учетной работы и усилению контрольных функций бухгалтерского учета.
Работники организации должны составлять и представлять документы, относящиеся к сфере их деятельности, по графику документооборота. Для этого каждому исполнителю вручается выписка из графика. В выписке перечисляются документы, относящиеся к сфере деятельности исполнителя, сроки их оформления и подразделения организации, в которые представляются указанные документы.
Контроль за соблюдением графика исполнителями работ ведет главный бухгалтер организации, а ответственность за своевременное и доброкачественное создание документов, своевременную передачу их для отражения в бухгалтерском учете и отчетности, за достоверность содержащихся в документах данных несут лица, создавшие и подписавшие эти документы.
Общими требованиями к документообороту являются:
1) составление первичного документа в момент совершения хозяйственной операции в соответствии с требованиями его оформления;
2) передача документов в бухгалтерию для контроля за своевременностью и полнотой сдачи для учетной обработки;
3) проверка бухгалтерией принятых первичных документов:
По форме в соответствии с требованиями полноты и правильности оформления, заполнения обязательных реквизитов;
По существу в соответствии с требованиями законности хозяйственных операций, логической увязки отдельных показателей документов, правильности арифметических подсчетов;
4) обработка документов в бухгалтерии:
Таксировка (расценка);
Группировка документов, однородных по экономическому содержанию;
Контировка, представляющая собой указание в первичном учетном документе корреспонденции счетов по операциям, вытекающим из содержания документа;
5) сдача первичных учетных документов в архив после составления на их основании учетных регистров.
Технология обработки учетной информации в составе организационно-технологического аспекта учетной политики представляет совокупность средств обработки учетной информации.
Порядок контроля за хозяйственными операциями, определяемый в учетной политике, включает содержательную проверку, которая ведется по существу хозяйственных операций, оформленных первичными учетными документами и отраженных впоследствии в регистрах бухгалтерского учета, с позиций законности, экономической целесообразности, соответствия принципам, требованиям и правилам бухгалтерского учета. Последующий контроль ведется в соответствии с установленными учетной политикой правилами с назначением ответственных за контрольные действия и выделением центров (точек) контроля за всеми стадиями технологического процесса обработки учетной информации.
3.2. Методические элементы учетной политики
Методический аспект учетной политики определяет способы оценки объектов бухгалтерского учета, порядок их учета для формирования финансовых результатов деятельности и оценки финансового состояния организации. Определяя учетную политику, организация должна раскрыть способы оценки и ведения учета, являющиеся существенными. Существенность признается исходя из условия, что пользователем бухгалтерской отчетности без знания о них невозможно достоверно оценить результаты работы организации, составить представление об имущественном и финансовом состоянии, движении денежных средств.
Способами оценки имущества и обязательств организации в бухгалтерском учете и отчетности исходя из вариантов, разрешенных в нормативных документах, являются следующие.
При оценке незавершенных капитальных вложений ООО «ОМЕГА» использует фактические затраты. Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат.
Расходы будущих периодов в ООО «ОМЕГА» списываются равномерно в течение периода, к которому они относятся.
Уставный (складочный) капитал отражается в бухгалтерском балансе в соответствии с учредительными документами. В ООО «ОМЕГА» он составляет 300000 рублей.
Резервы создаются организацией в соответствии с законодательством РФ (резервный фонд для покрытия убытков акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью, погашения облигаций и выкупа собственных акций), положениями нормативных актов на основе результатов инвентаризации дебиторской задолженности (резерв по сомнительным долгам) в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода (резервы на оплату отпусков, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, выплату вознаграждений по итогам работы за год и др.). Рассматриваемая организация не создает резервов.
Расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых правильными. По полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода процентов.
При формировании учетной политики предполагается, что:
Активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности);
Организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности);
Принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики);
Факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
Также к методологическим аспектам учетной политики относятся учет основных средств, нематериальных активов и материально-производственных запасов. Их мы рассмотрим подробнее.
3.2.1. Учетная политика по операциям с основными средствами.
Определение "основные средства" для целей бухгалтерского учета было дано в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденном Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н. Согласно данному Положению к основным средствам как к совокупности материально-вещественных ценностей относятся используемые в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев: здания, сооружения, оборудование.
Согласно п. 4 ПБУ 6/01 "при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
б) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
г) способность приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем".
Учет основных средств, стоимость которых менее 20000 рублей организации могут вести по двум вариантам. Первый вариант - учитывать их в составе основных средств. Начислять амортизацию исходя из установленного срока полезного использования и метода начисления амортизации.
Второй вариант, используемый в ООО «ОМЕГА» - учитываются "недорогие" объекты основных средств в качестве материально-производственных запасов:
1. Дебет счета 10 субсчет "Основные средства стоимостью менее лимита" Кредит счета 60 – принятие к учету имущества
2. Дебет счета 19
Кредит счета 60 - сумма НДС по приобретенным основным средствам
3. Дебет счета 68
Кредит счета 19 - сумма НДС отнесена на возмещение.
4. Дебет счета 20, 26, 44
Кредит счета 10-12 - списана на затраты стоимость приобретенных ОС.
Применяются следующие виды оценок основных средств: первоначальная, текущая балансовая, стоимость реализации. Основные средства в ООО «ОМЕГА» принимаются к учету по фактическим затратам, образующим первоначальную стоимость. Дебет счета 08 Кредит счета 60 – отражаются фактические затраты на приобретение объекта ОС. Дебет счета 19 Кредит счета 60 – отражается НДС по объекту ОС. Дебет счета 60 Кредит счета 60 – погашена кредиторская задолженность. Дебет счета 01 Кредит счета 08 – принят к учету объект ОС. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается только в случае:
а) переоценки - не чаще одного раза в год на начало отчетного года организация имеет право переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
б) осуществление дополнительных капитальных вложений или частичной ликвидации и демонтажа объекта. Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств увеличивают первоначальную стоимость объекта. Если в результате модернизации и реконструкции улучшаются показатели функционирования объекта (срок полезного использования, мощность, качество применения и тому подобное), то организация должна увеличить первоначальную стоимость объекта, и, следовательно, списание затрат на модернизацию и реконструкцию будет производиться посредством начисления амортизации.
Амортизация основных средств может начисляться:
Линейным способом;
Способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);
Способом уменьшаемого остатка;
Способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
В ООО «ОМЕГА» используется порядок начисления амортизации по основным средствам: линейный способ - исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Выбор способа амортизации основных средств, несомненно, влияет на финансовые показатели деятельности организации. В то же время применение новых способов в бухгалтерском учете возможно только в отношении вновь приобретенных или созданных объектов. Выбытие объекта основных средств по причине морального или физического износа оформляется следующими документами: - N ОС-4 "Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)";
N ОС-4а "Акт о списании автотранспортных средств";
N ОС-4б "Акт о списании групп объектов основных средств".
Утвержденный руководителем организации экземпляр акта о списании объектов основных средств передается в бухгалтерию. Бухгалтер делает следующие записи:
Дебет 01 "Основные средства", субсчет 1 "Выбытие основных средств", Кредит 01 - отражена первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств;
Дебет 02 "Амортизация основных средств" Кредит 01-1 - отражена сумма начисленной амортизации за срок полезного использования в организации.
По окончании процедуры выбытия делаются следующие записи:
Дебет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 01-1 - списана остаточная стоимость объекта основных средств;
Дебет 91-2 Кредит 23, 25, 69, 70 - списаны затраты, связанные с ликвидацией объекта ОС (расходы на демонтаж, разборку, транспортировку и т.д.).
При выявлении лиц, по вине которых происходит преждевременное выбытие объекта основных средств, делаются следующие записи: Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит 01-1 - отражена остаточная стоимость выбывающего объекта ОС; Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", Кредит 94 - отражена сумма недостачи, взыскиваемая с виновного лица; Дебет 70 Кредит 73-2 - удерживается из заработной платы виновного лица стоимость выбывающего объекта ОС.
При отсутствии виновного лица или освобождении виновных лиц от ответственности делаются следующие записи: Дебет 94 Кредит 01-1 - отражена остаточная стоимость выбывающего объекта ОС; Дебет 91-2 Кредит 94 - отнесена на прочие расходы организации остаточная стоимость выбывающего объекта ОС. Затраты на ремонт могут относиться на себестоимость того отчетного периода, в котором были проведены ремонтные работы. Данный вариант отражения в учете затрат на ремонт, применяемый в ООО «ОМЕГА» наиболее распространен сегодня; особенно он приемлем на малых предприятиях с небольшим удельным весом в имуществе ОС с незначительной степенью их износа. Также может использоваться ремонтный фонд, который, как правило, создается на крупных предприятиях с большим количеством основных средств для финансирования особо сложного видов ремонта на ряд лет. Необходимо отметить, что в настоящее время экономическая целесообразность создания ремонтного фонда стала значительно менее актуальной в связи с инфляционными процессами.
3.2.2. Учетная политика в части учета материально-производственных запасов.
Правила формирования информации о материально-производственных запасах (МПЗ) в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности установлены ПБУ 5/01 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. В соответствии с Методическими указаниями одна из основных задач учета МПЗ - формирование фактической себестоимости запасов.
Методы формирования фактической себестоимости материально-производственных запасов зависят от способа их поступления на предприятие. Фактическая себестоимость МПЗ, по которой они принимаются к бухгалтерскому учету, как правило, остается постоянной. Случаи изменения себестоимости установлены законодательством.
Учет МПЗ ведется на счете 10 "Материалы". Существуют два метода формирования фактической себестоимости запасов: с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение от стоимости материальных ценностей" и без их применения. Рассмотрим оба способа.
На ООО «ОМЕГА» нет производства, то при учете МПЗ используется первый способ (без применения счетов 15 и 16). По дебету счета 10 аккумулируются все данные о фактических затратах, понесенных при приобретении МПЗ. Внутри этого счета могут быть открыты отдельные субсчета для учета запасов по объектам в разрезе учетных цен с выделением отклонений в их стоимости (между стоимостью запасов по учетным ценам и фактической себестоимостью их приобретения).
В бухгалтерском учете делаются записи:
Дебет 10 Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Дебет 10, субсчет "Таможенная пошлина", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
Отражена сумма таможенной пошлины;
Дебет 10, субсчет "Транспортные расходы", Кредит 76
Отражены транспортные расходы по приобретению МПЗ на основании счета-фактуры транспортной организации;
Дебет 10, субсчет "Прочие расходы", Кредит 76
Отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению МПЗ на основании счета посредника;
Дебет 10, субсчет "Начисленные проценты", Кредит 76
Отражены начисленные проценты за коммерческий кредит на приобретение МПЗ до принятия их к бухгалтерскому учету.
При использовании организацией данного метода аналитический учет по счету 10 организуется по отдельным наименованиям МПЗ и местам их нахождения.
Формирование фактической себестоимости МПЗ на счете 10 с использованием счетов 15 и 16. При выборе организацией этого метода формирования фактической себестоимости учет МПЗ ведется на счете 10 по учетным ценам. В качестве учетных цен могут применяться договорные цены, фактическая себестоимость МПЗ по данным предыдущего месяца или планово-расчетные цены, утверждаемые организацией. Вид учетной цены, выбранный для использования в бухгалтерском учете, должен быть закреплен в учетной политике организации.
Все данные о фактических затратах, понесенных при приобретении материалов, аккумулируются на счете 15. В бухгалтерском учете делаются записи:
Дебет 15 Кредит 60
Отражена покупная стоимость МПЗ на основании накладной и счета-фактуры поставщика;
Дебет 15 Кредит 76
Отражены сумма таможенной пошлины, транспортные расходы, расходы по оплате услуг посреднической организации, начисленные проценты за коммерческий кредит на приобретение МПЗ до принятия их к бухгалтерскому учету. Для оперативного учета важно, чтобы каждый вид расходов был отнесен к конкретному виду и партии МПЗ, поэтому аналитический учет по счету 15 организуется по отдельным наименованиям запасов и местам их нахождения;
Дебет 10 Кредит 15
Оприходованы фактически поступившие МПЗ по учетным ценам.
Таким образом, по дебету счета 15 формируется информация о фактической себестоимости МПЗ, а по кредиту - об их учетной цене. Разница между учетной ценой и фактической себестоимостью МПЗ списывается со счета 15 на счет 16, что оформляется бухгалтерской записью:
Дебет 16 Кредит 15 - списано превышение фактической себестоимости МПЗ над учетной ценой или
Дебет 15 Кредит 16 - списано превышение учетной цены над фактической себестоимостью МПЗ.
Для учета готовой продукции предусмотрены счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и 43 "Готовая продукция". Соответственно, существуют два метода формирования фактической себестоимости МПЗ при их приобретении: с применением счета 40 или без его применения.
При ведении аналитического учета готовой продукции по учетным ценам возникает необходимость отражать в бухгалтерском учете отклонения фактической себестоимости готовой продукции от ее учетной цены. В таком случае к счету 43 открывают два субсчета: "Учетная цена готовой продукции" и "Отклонение фактической себестоимости готовой продукции от учетной цены".
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией безвозмездно, в частности по договору дарения, а также остающихся от выбытия основных средств и иного имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также фактических затрат организации на доставку МПЗ и приведение их в состояние, пригодное для использования.
Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи МПЗ. В соответствии с п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации данные о текущей рыночной цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.
В бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Дебет 10, 41 "Товары" Кредит 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 2 "Безвозмездные поступления", - отражены МПЗ, полученные безвозмездно;
Дебет 20, 23 Кредит 10 - списана фактическая себестоимость МПЗ на счета учета затрат или
Дебет 90-2 Кредит 41 - отражена передача товаров на продажу;
Дебет 98-2 Кредит 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы", - списана на внереализационные доходы сумма, приходящаяся на использованную часть безвозмездно полученных МПЗ.
При принятии к учету пригодных для дальнейшего использования деталей, узлов и агрегатов, остающихся от выбытия объектов основных средств, в бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Дебет 10 Кредит 91-1 - оприходованы по текущей рыночной стоимости пригодные для дальнейшего использования материалы, оставшиеся от выбытия объекта ОС;
Дебет 23, 20 Кредит 10 - списана стоимость пригодных для дальнейшей эксплуатации материалов, использованных для проведения ремонта собственными силами организации;
Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 10 - списана стоимость материалов, непригодных для дальнейшей эксплуатации (металлолом).
В ООО «ОМЕГА» как в организации розничной торговли фактическая себестоимость товаров складывается из их покупной стоимости и расходов на приобретение (затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов или баз), производимых до момента передачи товаров в продажу. ООО «ОМЕГА» учитывает затраты по заготовке и доставке отдельно, на счете 44 "Расходы на продажу". Выбранный способ отражения таких расходов в бухгалтерском учете необходимо зафиксировать в учетной политике организации.
Для учета товаров Планом счетов предусмотрены счета 41 и 42 "Торговая наценка". Существуют два метода формирования фактической себестоимости товаров организациями розничной торговли: с применением счета 42 и без. Рассмотрим второй способ, используемый в ООО «ОМЕГА»:
По дебету счета 41 отражаются все данные о фактических затратах, понесенных при приобретении товаров. В бухгалтерском учете делаются записи:
Дебет 41 Кредит 60
Отражена покупная стоимость товаров;
Дебет 41 (44) Кредит 60
Отражены прочие затраты на приобретение товаров в зависимости от выбранного организацией способа учета затрат;
Дебет 90-2 Кредит 41
Отражена стоимость реализованного товара;
Дебет 90-2 Кредит 44
Признаны расходом отчетного периода прочие затраты на приобретение товаров.
При этом методе формирования фактической себестоимости учет товаров ведется на счете 41 по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок). Размер наценки рассчитывается и определяется величиной включаемых в нее издержек обращения, налогов, запланированной прибыли.
3.2.3. Учетная политика по учету расходов
Отечественный стандарт финансового учета ПБУ 10/99 предполагает необходимость ведения учета расходов (в том числе и коммерческих) по элементам.
Под экономическим элементом затрат принято понимать экономически однородный вид ресурсов, используемых для производства и реализации продукции (работ, услуг). Например, элемент "Затраты на оплату труда" отражает использование трудовых ресурсов независимо от того, какие именно функции - производства, организации, обслуживания или управления - работники выполняют.
Принято выделять следующие экономические элементы:
Материальные затраты;
Затраты на оплату труда;
Амортизация;
Прочие затраты.
Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определять и анализировать структуру затрат предприятия. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат. В зависимости от этого соотношения отрасли экономики можно разделить соответственно на материалоемкие (высок удельный вес материальных затрат в себестоимости), трудоемкие (высока доля затрат на оплату труда), фондоемкие (преобладает амортизация основных средств и иных внеоборотных активов).
Отчетная информация о расходах по экономическим элементам не всегда позволяет менеджерам принимать оперативные решения, касающиеся структуры затрат, целесообразности некоторых издержек и выявления резервов сокращения себестоимости.
У ООО «ОМЕГА» как организации торговли вся деятельность направлена на реализацию товара, так как непосредственно производство отсутствует. В связи с этим у них все расходы по содержанию организации рассматриваются как расходы на продажу.
В торговых организациях затраты целесообразно группировать по таким статьям типовой номенклатуры:
Транспортные расходы;
Расходы на оплату труда;
Отчисления на социальные нужды;
Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования, инвентаря;
Амортизация основных средств;
Расходы на ремонт основных средств;
Расходы на санитарную и специальную одежду;
Расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд;
Расходы на водоснабжение;
Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров;
Потери товаров и технологические отходы;
Расходы на тару;
Прочие расходы.
Коммерческие расходы (счет 44) можно распределять между проданными и непроданными товарами. При этом распределению подлежат не все коммерческие расходы. Например, при осуществлении торговой деятельности распределению подлежат лишь транспортно-заготовительные расходы. Все остальные расходы, учтенные на счете 44, списываются ежемесячно на себестоимость проданных товаров в ООО «ОМЕГА» (дебет счета 90). Еще один вариант учета коммерческих расходов - списание их в полном объеме на себестоимость продаж (дебет счета 90), не распределяя между стоимостью проданных и непроданных товаров.
При заключении договора между поставщиком и покупателем определяются условия поставки продукции, в соответствии с которыми распределяются обязанности и состав расходов, связанных с доставкой продукции, эти расходы включаются в состав расходов на продажу (коммерческих расходов). Если стороны в договоре определили момент перехода прав собственности, то признание расходов по доставке зависит от этого условия. Передачей признается вручение продукции приобретателю, сдача ее перевозчику для отправки приобретателю. При этом к передаче продукции приравнивается передача коносамента (товаросопроводительного документа). Факт передачи продукции продавцу напрямую, через посредника (через перевозчика) фиксируется товаросопроводительными документами. Место передачи продукции определяется условиями заключенного договора. Поэтому расходы, понесенные поставщиком до этого момента, будут включаться в состав коммерческих (расходов на продажу). В соответствии с п. 9 ПБУ 10/99 коммерческие расходы могут включаться в себестоимость проданной продукции (товаров, выполненных работ, оказанных услуг) полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.
4. Совершенствование учетной политики.
Как показывает практика, изменение учетной политики предприятия требует предельно внимательного и квалифицированного подхода. Это объясняется целым рядом причин. Во-первых, новая учетная политика будет действовать в течение всего года; во-вторых, с помощью учетной политики можно управлять финансовыми ресурсами предприятия; в-третьих, элементы учетной политики влияют на формирование налоговых обязательств предприятия перед бюджетом и затрагивают порядок исчисления налогов.
При формировании учетной политики необходимо утверждение рабочего плана счетов. Предприятие разрабатывает для себя оптимально удобный план аналитических, синтетических счетов и субсчетов. Для учета специфических операций организация может по согласованию с Минфином России вводить в рабочий план счетов бухгалтерского учета дополнительные синтетические счета, используя свободные номера счетов. Это может облегчить работу бухгалтерии при каких-либо особенностях деятельности предприятия.
Важную роль в организации бухгалтерского учета играет первичная документация как элемент метода бухгалтерского учета. Формы первичных учетных документов для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы, могут разрабатываться организацией самостоятельно в соответствии с требованиями. Формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности закрепляются в учетной политике и необходимы для внутренних пользователей в целях принятия управленческих решений, контроля за хозяйственной деятельностью как организации в целом, так и ее структурных подразделений, в связи со спецификой деятельности организаций, разными информационными потребностями пользователей учетной информации. В рассматриваемой организации отсутствуют специально как разработанные формы первичных учетных документов, так и формы внутренней бухгалтерской отчетности. Но ООО «ОМЕГА» для повышения контроля за его деятельностью было бы целесообразно их разработать и ввести, например, ежемесячный отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности для учредителей.
Также необходимость применения эти документов в целом определяется особенностями деятельности организации: формой собственности; масштабом организации; организационной структурой управления; отраслевыми характеристиками деятельности; технологическими особенностями производственного процесса; спецификой снабженческой и сбытовой деятельности и др.
Также предприятию нужно обратить внимание на сроки и порядок проведения инвентаризации. Так, редкое ее проведение приведет к значительному снижению уровня контроля, повышению фактов хищения товарно-материальны ценностей и т.д. А слишком частое – к снижению производительности труда, т.к. работники будут отвлечены от основной работы. В ООО «ОМЕГА» инвентаризация проводится ежемесячно, что обусловлено особенностями, характерными организациям розничной торговли.
Что касается выбора способа амортизации в ООО «ОМЕГА» применяется линейный способ начисления амортизации, что вполне применительно к небольшому предприятию. В крупных компаниях в целях создания условий для развития высокотехнологических отраслей экономики и внедрения эффективности машин и оборудования предприятий предоставляется право применять механизм ускоренной амортизации активной части основных фондов.
Приобретение и заготовление материалов в ООО «ОМЕГА» производится по фактической себестоимости без использования счетов 15 и 16. Это вполне обосновано, т.к. на данном предприятии нет производства продукции. На производственных предприятиях использование счетов 15 и 16 позволило бы корректировать цены, особенно, когда доля материальных ресурсов составляет значительную часть всех запасов. Следовательно, целесообразно было бы использование данных счетов.
В виду того, что ООО «ОМЕГА» сотрудничает с множеством фирм и организаций, вследствие избежания убытков необходимо бы создать резерв по сомнительным долгам. На конец 2008 года в ООО «ОМЕГА» дебиторская задолженность составила 40 696 000 рублей. Но на предприятии резерва по сомнительным долгам пока не существует, но планируется его создание в следующем году. В целом можно сделать вывод о достоверности и правильности бухгалтерской отчётности, грамотно сформированной учётной политики и соответствия бухгалтерского учёта нормативным документам. Предложение для внесения изменений в учётную политику были высказаны выше, существенных изменений предложить нельзя, а корректировки внеси следовало бы.
Заключение .
Компании самостоятельно формируют свою бухгалтерскую учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. При этом компании руководствуются законодательством РФ о бухгалтерском учете и нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет. Поскольку ответственность за организацию бухгалтерского учета несет руководитель компании, то и учетную политику для целей бухгалтерского учета принимает он же. Участвовать в подготовке и проработке учетной политики должны практически все структурные подразделения организации по направлениям своей деятельности. Работу по подготовке и совершенствованию учетной политики следует вести планомерно в течение всего года, при этом целесообразно осуществлять постоянный мониторинг изменений в законодательстве и различных нормативных документах, а также непосредственно в деятельности организации. Учетная политика организации должна применяться последовательно из года в год, изменения в ней должны носить несущественный характер и являться исключением из правил.
Список использованной литературы
1.Налоговый кодекс РФ: Часть I и II.-М.: Юрайт – М, 2002.-391с.;
3. Федеральный закон «О внесении изменений и дополнений в часть вторую НК РФ и в отдельные законодательные акты РФ» от 29 мая 2006 года № 57 – ФЗ // Российская газета. – 2007, 31 мая, № 97;
4. Инструкция о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета;
5. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ;
6. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия»;
7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств»;
8. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»;
9. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материальных запасов»;
10. Азарян Р., Ерицян А., Налоговый учет: каким ему быть? // Хозяйство и право.-2007.-№7.-с. 85-101;
11. Кирилина И., Учетная политика: два в одном // Расчет. – 2008. - № 2.;
12. Брызгалин А.В., Учетная политика на 2009 год / Налоги и налоговое право. – 2009. - № 1;
13. Костылев В.А. Бухгалтерский и налоговый учет в организации // Аудиторские ведомости. – 2008. - №4. – с. 31-34;
14. Лукаш Ю.А. Альбом новых бухгалтерских проводок. Комментарий к новому Плану счетов и корреспонденции счетов. М.: Книжный мир. – 2007. – 290 с.;
15. Малявкина Ж.И., Тарасова Е.Ю. Налоговый учет: дополнительная и самостоятельная система учета // Аудиторские ведомости. – 2002. - № 7. – 340 с. ;
16. Налоговый учет в 2007 году: Учетная политика для целей налогообложения // под ред. С.А. Николаевой. – М.: АН – Пресс, 2007. – 280с.;
17. Яковлев А.С., Учетная политика предприятия на 2009 год // Главбух. – 2009. - № 2.
